浅谈会计师事务所加强审计质量制约理由必要性

>浅谈会计师事务所加强审计质量制约不足的必要性摘　要　本文首先界定了两个基本概念,即审计工作质量与审计产品质量的关系和审计风险,接下来从风险角度浅析浅析了会计师事务所加强审计质量制约的必要性,最后从事务所内部和外部两个角度浅析浅析如何加强审计质量制约。关键词　审计质量 审计风险 质量制约独立审计准则规定了审计工作应达到的标准水平,是衡量注册会计师审计工作质量的权威性标准。要想审计工作真正达到规定的质量水平,就必须实施审计质量制约。质量制约是每个会计师事务所必须做好的一项重要工作。作为注册会计师执业规范体系的重要组成部分,审计质量制约准则几乎成为所有审计准则制定机构制定准则的重要内容之一。因此,不少国家和地区在颁布和执行审计准则的同时,还制定了质量制约准则。我国也制定了《中国注册会计师质量制约基本准则》,对会计师事务所质量制约的具体标准和措施进行了规定。所谓审计质量制约,是指会计师事务所为了确保审计质量符合独立审计准则的要求而建立和实施的制约政策和程序的综合。首先在这里有必要对审计质量做一解释。一、审计工作质量与审计产品质量之间的关系如同我们在商店中所购买的商品一样,审计在会计市场中也是以一种特殊的商品形式出现。这种商品也存在着自己的供求关系。其商品的供应者是会计师事务所,消费者是以股东为代表的委托人。如同其他商品具有质量一样,审计商品也要求达到一定的质量标准,因此审计质量就包括在审计工作过程中应达到的审计工作质量和在审计完成阶段应达到的审计产品质量。审计工作质量要求会计师事务所及其注册会计师在开展审计工作时应努力遵循行业标准的要求,在实施制约测试和实质性测试以及浅析浅析性复核的基础上,搜集充分适当的审计证据来支持所发表的审计意见。审计产品质量即审计的最终产出物———审计报告所应该达到的质量标准,是指审计报告所发表的审计意见应如实地反映被审计单位的财务状况、经营成果和流量,注册会计师对所出具的审计意见类型承担直接的责任。在区分审计责任和会计责任以及评价注册会计师审计有效性的标准不足上,笔者倾向于运用审计工作质量而非审计产品质量来衡量。理由是:审计工作质量具有直接客观性,而审计产品质量具有隐蔽性。注册会计师行业是具有高技术含量的专门化职业,一般的会计信息使用者是无法理解的。因此他们无法通过评判审计产品质量来衡量审计工作的质量。很多时候,注册会计师实施了必要的审计程序并获取了充分适当的审计证据,他们的审计工作质量是符合标准的。但是由于审计环境的复杂性,企业经营失败风险的客观存在性,以及被审计单位管理当局的不诚信、串通舞弊等等,导致了所发表的审计意见与企业真实的财务状况、经营成果不相符合,从而审计产品质量无法达到标准要求。这种事例在现实生活中也是屡见不鲜的。所以在谈到下文风险制约对策之前,必须先明确这个思想。二、审计风险的定义、性质及其构成要素所谓风险,通常是指未来的不确定性。在实际工作中,一般是用与未来特定事务相联系的“可变性”来衡量。风险是由多种要素组成。要发生风险,就必须具备风险因素、风险事故、损失概率等要素。风险因素是指造成损失的内在和间接因素,表现在审计风险中,就是各种可能引起审计报告意见不符的事项。风险事故也称制造风险的导火线,通常在审计中表示CPA被发现出具不真实的审计报告。损失,顾名思义就是导致未来经济利益减少的事项。社会公众要对CPA进行起诉,首要条件是社会公众依据审计报告做出决策导致了真实的损失。因此,审计风险是由风险因素、风险事故、损失三个条件组成,缺少任何一个条件,就不会发生审计失败案件。这也促使我们运用风险管理学的思想,从事前的风险制约对策的角度来把握如何加强会计师事务所的审计质量制约。至于风险财务决策,由于它侧重于从事后的角度来弥补赔偿损失,有亡羊补牢而非未雨绸缪的性质,因此要真正加强审计质量制约,必须重视事前的风险制约对策。三、从风险角度谈会计师事务所加强审计质量制约的必要性风险是CPA职业的天然属性。我们不能消除风险存在的客观性,而只能采取有效的手段来降低风险发生的可能以及由此造成的损失。从会计师事务所的角度讲,风险主要包括差错风险、客户的经营失败风险以及欺诈风险。所谓差错风险,是指CPA由于没有遵循独立审计准则而导致发表不允当审计意见的可能性。它包括:被审计单位财务状况、经营成果事实上是不公允表示的,而CPA审计后发表了公允表示的审计意见;被审计单位财务状况、经营成果事实上是公允表示的,而CPA审计后发表了不公允表示的审计意见。在现实生活后,后者发生的可能性比较小。而前者将会导致审计失败。客户的经营风险(财务危机风险),是指由于客户所处的经营环境的复杂性和不确定性而导致客户发生巨额亏损、资不抵债无法持续经营下去的可能性。客户发生经营风险必定会增加CPA的审计风险,使会计师事务所陷入法律诉讼的困境当中。这也启迪事务所在选择客户时应该谨慎,不选择经营风险大的企业作为客户。所谓欺诈风险,是指客户的管理当局发生重大欺诈行为而导致损失的可能性。重大欺诈行为通常直接导致被审计单位的经营风险,间接导致了CPA的审计失败,同时它也容易造成CPA陷入法律诉讼的困境。因此,会计师事务所对此必须予以关注。正是由于CPA所面临的风险如此的重大,因此加强审计质量制约是十分必要的。从制约风险的角度来讲,为了达到质量制约的目的,避开由于工作疏忽而导致的损失,会计师事务所实行风险管理十分必要。如果风险管理缺乏成效无法达到制约风险的目的,那么不仅会使会计师事务所极其CPA的声誉大大降低,同时也会失去大量的客户,并将导致其经营无法持续下去。“以质量创声誉,以声誉求发展”将成为一句空话。四、全面加强审计质量制约(从预备性调查到审计报告阶段的最终复核)那么,会计师事务所该如何加强质量制约呢?笔者认为应该采取以下措施:首先,会计师事务所应该建立全面的、符合本所特定条件的质量制约制度。正所谓,要想“有法必依”,首先要“有法可依”。而且这里的“法”必须是科学、行之有效的。借鉴国际惯例并考虑中国的国情,笔者认为有效的质量制约制度至少应该包括以下几个要素:独立性(所有从业人员应独立于被审计单位);专业胜任能力(审计人员要经过技术培训,具备工作能力);咨询(必要时CPA可向其他领域的专家咨询);督导(上级对下级工作的成果进行检查、监督、指导和复核);合理的绩效考核以调动员工积极性等等。其次,会计师事务所应保证质量制约制度执行的有效性,增强每个审计人员风险防范意识。这种风险的防范意识应当贯穿于整个审计过程。(1)在接受委托之前,应该了解客户的基本情况,对客户潜在的经营风险进行评估,应该慎选客户,不与不诚信的管理当局打交道。(2)签订审计约定书,区分审计责任和会计责任,明确双方权利和义务,保证双方的利益不受损害。(3)接受委托之后进行预备性调查,重点了解客户的行业特点、经营状况和组织结构、以及初步了解内制约度、初步评价制约风险,为将来的外勤审计打下基础。(4)运用抽样策略实施制约测试和实质易测试。对客户内部制约制度设计的合理性和执行的有效性进行检查,并重新评估制约风险。对某些重大交易实施实质性测试程序,检查其是否符合交易的操作程序并在财务报表中公允表达。(5)实施浅析浅析性程序和余额测试程序。针对审计目标的总体合理性,实施浅析浅析性程序,从而大大提高审计效率。针对某些重要的账户的重大余额的正确性实施余额测试程序,以确保财务报表中反映的金额真实可靠。第三,会计师事务所应该定性为企业的性质,同时实行合伙制的组织形式。注册会计师是一个高技术含量的职业,CPA的审计工作通常是无法被社会公众所理解。因此社会公众无法对他们的工作进行直接的监督,而只能依靠独立审计准则来强制执行。因此,在会计师事务所中,人力资本的重要性远远大于财务资本。会计师事务所既是一个“资合”的组织,同时也是一个“智合”的组织。它应该是一个自主经营、自负盈亏的企业。实行合伙制,不仅能够明确各分所的责任,有效约束各自的不道德行为,同时能够大大调动积极性,提高审计效率。此外,有必要在所内设立风险评估和管理机构,从组织上保证风险管理在会计师事务所的贯彻执行。会计师事务所内部应该设立在执行委员会领导下的非常设性风险管理机构,可以称之为“风险管理委员会”。该委员会应由具备较高专业技术、良好职业操守的人员组成。它的职责是:组织风险管理的培训,强化审计人员的风险防范意识;制定风险管理规程,检查风险管理措施的执行情况,召集合伙人讨论是否承接或续接风险评价极为不正常的业务等等。该委员会的最终目的是降低事务所的经营风险,提高整个事务所的风险防范意识。同时在事务所内部应该连续执行对审计人员特别是项目经理以上的能力培训,也即通过职业道德后续教育来使员工的知识、技术能够适应新环境带来的变化。以上笔者是从事务所内部探讨如何加强审计质量制约。归结为一句话,就是要实行以评估和制约审计风险为核心的风险导向的审计模式。笔者认为还有必要从事务所外部采取措施,以营造一个会计师事务所加强审计质量制约的良好环境。首先,应该加强注册会计师的同业复查和监督机制。注册会计师职业既是一个令人注目的、具有高地位的职业,同时也是一个需要承担重大社会责任的职业。它不仅要求CPA及其会计师事务所要对依据其审计报告做出决策的社会公众负责,同时还要对同行业负责,不得诋毁同行以及采用不正当手段招揽业务,并接受上级的监督和审核。因此,从事务所外部环境来讲,强调事务所之间进行同业复查和心得体会的沟通,以及加强中注协和证券监管部门的监督和审核,对全面实行审计质量制约将是十分必要的。同时,有必要加大审计失败案件的处罚力度,真正对会计师事务所起到威慑作用。(责任编辑：会计论文)