税务会计在税务筹划中作用探析
本站原创 税务会计在税务筹划中具有重要的作用，因为税务会计本身也是实现税务筹划的手段，这主要是通过对涉税事项的会计处理策略的选择来实现的。这里所指的会计处理策略选择并非财务会计中的会计处理策略选择，而是指税务会计对税法上允许的核算收入、费用、资产等的多种处理策略的选择。具体税务规定中存在不同的限制条件，会对具体涉税事项的会计处理产生影响。本文就此作一浅析浅析、探讨，以利税务会计在税务筹划中更好地发挥作用。
收入确认的会计处理策略的选择收入确认既影响所得税也影响流转税。一般情况下，企业应该在税法允许的范围内选取推迟应税收入确认的会计处理策略，但是在所得税的减免期也要考虑提前确认的必要性。比如企业取得的非货币性资产捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度应纳税所得额。如果在正常的纳税期，企业将非货币性资产捐赠收入均匀计入5年的应纳税所得额，可以推迟税款的缴纳，以获得时间价值;如果在免税期，企业应该将非货币性资产捐赠收入一次性计入当期所得，以避开递延到正常纳税期后为此缴纳税款。
我国《企业增值税法暂行条例》规定，企业采用现销方式，收到货款或是取得索取货款的凭据的当天确认销售收入;企业采用托收承付或是委托收款方式，发物并办妥托收手续的当天确认销售收入；企业采用的赊销和分期收款方式销售货物，按合同约定的收款日期的当天确认销售收入。因此，企业可根据企业产品销售对策选择适当的销售收入确认方式，尽量推迟确认销售收入，从而推延纳税义务发生时间。
费用扣除的会计处理策略的选择费用扣除主要影响企业所得税。企业应在税法允许的范围内，充分列支费用、预计可能发生的损失，这样才能缩小税基，减少所得税。首先，要使企业所发生的费用全部得到补偿。国家允许企业列支的费用可使企业合理减少利润，企业应将这些费用列足。如按规定提足折旧费、职工福利费、教育费附加、工会经费等。否则，会减弱企业自身的生产能力，缴纳一些不需缴的税金。其次，要充分预计可能发生的损失和费用。对于一些可预计的损失和费用，企业应以预提的策略提前计入费用。最后，对于税法有列支限额的费用尽量不要超过限额。
以长期债券投资溢价、折价摊销策略的选择为例。企业进行长期债券投资时，其溢价或折价的摊销策略可以采用直线法，也可以采用实际利率法。投资于债券时，每期列作企业投资收益从而增大企业税前利润的债券利息收入为应计利息与当期应摊销溢价的差额或应计利息与当期应摊销折价的合计。由于采用直线法时，各期溢价或折价的摊销额是均等的，故所确认的投资收益也是均等的；而采用实际利率法时，各期溢价或折价的摊销额均逐期增加，故所确认的投资收益则呈逐期减少或逐期增加的变化趋势。因此，当企业以溢价或折价方式购入除利息收入免税的国债以外的其他债券时，选择直线法摊销溢价或选择实际利率法摊销折价，可以在债券存续期内相对推迟投资收益确认的会计期间，由此减少前期所得税负担，以获得递延纳税利益。
成本计价的会计处理策略的选择税法上规定，纳税人各项存货的发出或领用的成本计价策略，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法、毛利率法或零售价法等。如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致，也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。纳税人采用计划成本法或零售价法确定存货成本或销售成本，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商品进销差价。纳税人的成本计算策略、间接成本分配策略、存货计价策略一经确定，不得随意转变，如确需转变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。
存货计价策略的不同，结转当期销售成本的数额会有所不同，从而影响当期应纳税所得额的确定。如：
销货成本=期初存货+本期存货-期末存货其中，期末存货的大小，与销货成本的高低成反比，从而影响企业当期应纳税所得额数额的确定，主要表现在：(1)期末存货如果计价(估价)过低，当期的应纳税所得额可能因此而相应减少;(2)期末存货计价(估价)过高，当期的应纳税所得额可能因此而相应增加;(3)期初存货计价如果过低，当期的应纳税所得额可能因此而相应增加;(4)期初存货如果计价过高，当期的应纳税所得额可能因此而相应减少。
随着存货的不断流转，一批存货在一段时期内会全部转入企业的损益，无论存货计价方式如何选择，此期间内实现的应纳税所得额的总和是相同的。但在期间内，前后各段时间内实现的应纳税所得额不一样，并由此影响到所得税应纳税额。所得税的税金支出是一种强制性的流出，我们在选择存货计价策略的时候要以所得税的税金支出的现值作为评判标准，选择所得税的税金支出的现值小的存货计价策略。存货计价策略的选择应该考虑以下几个因素：
1.变动因素。在预测购进货物下降的情况下，应当采用先进先出法;在预测上升的情况下，应当采用后进先出法;在预测较稳定或者难以预测的情况下，应当采用加权平均法;在变化不定且单位较大的情况下，应当采用个别计价法。
2.税率变动的因素。如果物价上涨，在预测未来适用税率上升的情况下，应当采用后进先出法;在预测未来适用税率下降的情况下，应当采用后进先出法。这里所说的税率变动，既包括国家调整所得税税率，也包括企业适用的实际所得税税率的变化。比如企业适用的所得税税率为33%，但是现在处于免税期间，则其适用的实际所得税税率为0，免税期后适用的实际所得税税率为33%，在免税期内选择存货计价策略时要考虑到免税期过后所得税税率上升的因素。
3.税法限制性规定。根据《所得税税前扣除办法》，只有在“纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致”的情况下，才可采用后进先出法。(仅适用于内资企业)纳税人的成本计算策略、间接成本分配策略、存货计价策略一经确定，不得随意转变，如确需转变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。
资产计价的会计处理策略的选择资产计价会影响到所得税和财产税。
1.影响所得税的资产计价会计处理策略的选择。今天的资产就是明天的成本和费用，资产计价会影响到以后的折旧和摊销，从而影响到成本和费用及应纳税所得额。例如在购入无形资产的同时，也同时购进有形资产(固定资产)，其相关费用的分摊就具有弹性，纳税人应事先测算、正确判断，寻求税收利益。《所得税税前扣除办法》第30条规定：“纳税人购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理；单独计价的软件，应作为无形资产管理。”在购买计算机硬件时，其所附带的软件，是单独计价、还是合并计价，这要从固定资产的折旧年限与无形资产的摊销年限孰长、孰短考虑，另外，还要考虑固定资产折旧要预计残值；而无形资产摊销一般是摊完为止，企业应该事先加以测算，然后作出有利的决策。
2.影响财产税的资产计价会计处理策略的选择。资产的计价直接影响到财产税的计税基数。合理核算房产对房产税的税务筹划有重要意义。根据《房产税暂行条例》的规定，企业自用房产依照房产原值一次减除10%～30%后的余值按1.2%的税率计算缴纳，由此可见房产税筹划的关键在于正确核算房产原值。要正确计算房产原值，必须明确房产的概念和范围。我国税法规定:“房产是以房屋形态表现的财产”。这就是说房产是指房屋，而且包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。由于附属设备和配套设施往往不仅仅为房产服务，因此，税法同时规定“附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等从最近的探视井或三通管算起，电灯网、照明线从进线盒连接管算起”。这就为房产核算作出了明确的规定。因此企业在建设房屋工程时，必须明确区分属于房产的附属设备、配套设施和不属于房产的附属设备、配套设施的价值，并在会计账簿中分别记录。此外，企业使用的空调，如何入账也很关键。有时房产原值包括空调设备，但如果空调设备作单项固定资产入账，单独核算并提取折旧，则房产原值不应包括空调设备。关于旧房安装空调设备，一般都作单项固定资产入账，不应计入房产原值。因此，企业应无论是外商投资企业、民营企业还是上市公司，对于股东来说，投资决策都必须考虑税收政策因素对投资回报的影响。
在进行税收筹划时可以合理利用税收优惠政策，为企业谋取更大的经济利益。本文简要介绍一些税收优惠政策。
注册地点的选择我国制定了一系列的不同地区税负存在差别的税收优惠政策。投资者在选择企业的注册地点的时候，可以利用国家对高新技术产业开发区、贫困地区、保税区、经济特区的税收优惠政策，节省大量的税金支出。比如，我国的涉外税收优惠政策采取了分地区、有重点、多层次的做法，具体内容包括：
1.减按15%的税率征税，其范围包括：
(1)设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业。
(2)设在经济技术开发区的生产性外商投资企业。
(3)设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业属于技术密集、知识密集型项目，或者外商投资额在3000万美元以上，回收投资时间长的项目，或者属于能源、交通、港口建设项目。
(4)从事港口码头建设的外商投资企业。
(5)在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入营运资金超过1000万美元，经营期在10年以上的。
(6)以上海浦东新区设立的生产性外商投资企业，以及从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业。
(7)在国务院确定的高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业，以及在北京市新技术产业开发试验区设立的被认定为新技术企业的外商投资企业。
(8)在国务院规定的其他地区设立的从事国家鼓励项目的外商投资企业。
2.征税范围减按24%的税率征税，其范围包括:设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业。
独立核算空调设备，以减少企业的房产税支出。
税务会计在选择涉税事项会计处理策略的时候要注意税务规定的一些限制条件。比如纳税人的成本计算策略、间接成本分配策略、存货计价策略一经确定，不得随意转变，如确需转变的，应在下一纳税年度开始报主管税务机关批准，否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。另外还要经过复杂的预测和计算，计算出结果后还要按一定的策略进行比较，才能大致知道可以节减多少税额，从而得出更优的会计处理策略。
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收入确认的会计处理策略的选择收入确认既影响所得税也影响流转税。一般情况下，企业应该在税法允许的范围内选取推迟应税收入确认的会计处理策略，但是在所得税的减免期也要考虑提前确认的必要性。比如企业取得的非货币性资产捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度应纳税所得额。如果在正常的纳税期，企业将非货币性资产捐赠收入均匀计入5年的应纳税所得额，可以推迟税款的缴纳，以获得时间价值;如果在免税期，企业应该将非货币性资产捐赠收入一次性计入当期所得，以避开递延到正常纳税期后为此缴纳税款。
我国《企业增值税法暂行条例》规定，企业采用现销方式，收到货款或是取得索取货款的凭据的当天确认销售收入;企业采用托收承付或是委托收款方式，发物并办妥托收手续的当天确认销售收入；企业采用的赊销和分期收款方式销售货物，按合同约定的收款日期的当天确认销售收入。因此，企业可根据企业产品销售对策选择适当的销售收入确认方式，尽量推迟确认销售收入，从而推延纳税义务发生时间。
费用扣除的会计处理策略的选择费用扣除主要影响企业所得税。企业应在税法允许的范围内，充分列支费用、预计可能发生的损失，这样才能缩小税基，减少所得税。首先，要使企业所发生的费用全部得到补偿。国家允许企业列支的费用可使企业合理减少利润，企业应将这些费用列足。如按规定提足折旧费、职工福利费、教育费附加、工会经费等。否则，会减弱企业自身的生产能力，缴纳一些不需缴的税金。其次，要充分预计可能发生的损失和费用。对于一些可预计的损失和费用，企业应以预提的策略提前计入费用。最后，对于税法有列支限额的费用尽量不要超过限额。
以长期债券投资溢价、折价摊销策略的选择为例。企业进行长期债券投资时，其溢价或折价的摊销策略可以采用直线法，也可以采用实际利率法。投资于债券时，每期列作企业投资收益从而增大企业税前利润的债券利息收入为应计利息与当期应摊销溢价的差额或应计利息与当期应摊销折价的合计。由于采用直线法时，各期溢价或折价的摊销额是均等的，故所确认的投资收益也是均等的；而采用实际利率法时，各期溢价或折价的摊销额均逐期增加，故所确认的投资收益则呈逐期减少或逐期增加的变化趋势。因此，当企业以溢价或折价方式购入除利息收入免税的国债以外的其他债券时，选择直线法摊销溢价或选择实际利率法摊销折价，可以在债券存续期内相对推迟投资收益确认的会计期间，由此减少前期所得税负担，以获得递延纳税利益。
成本计价的会计处理策略的选择税法上规定，纳税人各项存货的发出或领用的成本计价策略，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法、毛利率法或零售价法等。如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致，也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。纳税人采用计划成本法或零售价法确定存货成本或销售成本，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商品进销差价。纳税人的成本计算策略、间接成本分配策略、存货计价策略一经确定，不得随意转变，如确需转变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。
存货计价策略的不同，结转当期销售成本的数额会有所不同，从而影响当期应纳税所得额的确定。如：
销货成本=期初存货+本期存货-期末存货其中，期末存货的大小，与销货成本的高低成反比，从而影响企业当期应纳税所得额数额的确定，主要表现在：(1)期末存货如果计价(估价)过低，当期的应纳税所得额可能因此而相应减少;(2)期末存货计价(估价)过高，当期的应纳税所得额可能因此而相应增加;(3)期初存货计价如果过低，当期的应纳税所得额可能因此而相应增加;(4)期初存货如果计价过高，当期的应纳税所得额可能因此而相应减少。
随着存货的不断流转，一批存货在一段时期内会全部转入企业的损益，无论存货计价方式如何选择，此期间内实现的应纳税所得额的总和是相同的。但在期间内，前后各段时间内实现的应纳税所得额不一样，并由此影响到所得税应纳税额。所得税的税金支出是一种强制性的流出，我们在选择存货计价策略的时候要以所得税的税金支出的现值作为评判标准，选择所得税的税金支出的现值小的存货计价策略。存货计价策略的选择应该考虑以下几个因素：
1.变动因素。在预测购进货物下降的情况下，应当采用先进先出法;在预测上升的情况下，应当采用后进先出法;在预测较稳定或者难以预测的情况下，应当采用加权平均法;在变化不定且单位较大的情况下，应当采用个别计价法。
2.税率变动的因素。如果物价上涨，在预测未来适用税率上升的情况下，应当采用后进先出法;在预测未来适用税率下降的情况下，应当采用后进先出法。这里所说的税率变动，既包括国家调整所得税税率，也包括企业适用的实际所得税税率的变化。比如企业适用的所得税税率为33%，但是现在处于免税期间，则其适用的实际所得税税率为0，免税期后适用的实际所得税税率为33%，在免税期内选择存货计价策略时要考虑到免税期过后所得税税率上升的因素。
3.税法限制性规定。根据《所得税税前扣除办法》，只有在“纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致”的情况下，才可采用后进先出法。(仅适用于内资企业)纳税人的成本计算策略、间接成本分配策略、存货计价策略一经确定，不得随意转变，如确需转变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。
资产计价的会计处理策略的选择资产计价会影响到所得税和财产税。
1.影响所得税的资产计价会计处理策略的选择。今天的资产就是明天的成本和费用，资产计价会影响到以后的折旧和摊销，从而影响到成本和费用及应纳税所得额。例如在购入无形资产的同时，也同时购进有形资产(固定资产)，其相关费用的分摊就具有弹性，纳税人应事先测算、正确判断，寻求税收利益。《所得税税前扣除办法》第30条规定：“纳税人购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理；单独计价的软件，应作为无形资产管理。”在购买计算机硬件时，其所附带的软件，是单独计价、还是合并计价，这要从固定资产的折旧年限与无形资产的摊销年限孰长、孰短考虑，另外，还要考虑固定资产折旧要预计残值；而无形资产摊销一般是摊完为止，企业应该事先加以测算，然后作出有利的决策。
2.影响财产税的资产计价会计处理策略的选择。资产的计价直接影响到财产税的计税基数。合理核算房产对房产税的税务筹划有重要意义。根据《房产税暂行条例》的规定，企业自用房产依照房产原值一次减除10%～30%后的余值按1.2%的税率计算缴纳，由此可见房产税筹划的关键在于正确核算房产原值。要正确计算房产原值，必须明确房产的概念和范围。我国税法规定:“房产是以房屋形态表现的财产”。这就是说房产是指房屋，而且包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。由于附属设备和配套设施往往不仅仅为房产服务，因此，税法同时规定“附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等从最近的探视井或三通管算起，电灯网、照明线从进线盒连接管算起”。这就为房产核算作出了明确的规定。因此企业在建设房屋工程时，必须明确区分属于房产的附属设备、配套设施和不属于房产的附属设备、配套设施的价值，并在会计账簿中分别记录。此外，企业使用的空调，如何入账也很关键。有时房产原值包括空调设备，但如果空调设备作单项固定资产入账，单独核算并提取折旧，则房产原值不应包括空调设备。关于旧房安装空调设备，一般都作单项固定资产入账，不应计入房产原值。因此，企业应无论是外商投资企业、民营企业还是上市公司，对于股东来说，投资决策都必须考虑税收政策因素对投资回报的影响。
在进行税收筹划时可以合理利用税收优惠政策，为企业谋取更大的经济利益。本文简要介绍一些税收优惠政策。
注册地点的选择我国制定了一系列的不同地区税负存在差别的税收优惠政策。投资者在选择企业的注册地点的时候，可以利用国家对高新技术产业开发区、贫困地区、保税区、经济特区的税收优惠政策，节省大量的税金支出。比如，我国的涉外税收优惠政策采取了分地区、有重点、多层次的做法，具体内容包括：
1.减按15%的税率征税，其范围包括：
(1)设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业。
(2)设在经济技术开发区的生产性外商投资企业。
(3)设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业属于技术密集、知识密集型项目，或者外商投资额在3000万美元以上，回收投资时间长的项目，或者属于能源、交通、港口建设项目。
(4)从事港口码头建设的外商投资企业。
(5)在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入营运资金超过1000万美元，经营期在10年以上的。
(6)以上海浦东新区设立的生产性外商投资企业，以及从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业。
(7)在国务院确定的高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业，以及在北京市新技术产业开发试验区设立的被认定为新技术企业的外商投资企业。
(8)在国务院规定的其他地区设立的从事国家鼓励项目的外商投资企业。
2.征税范围减按24%的税率征税，其范围包括:设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业。
独立核算空调设备，以减少企业的房产税支出。
税务会计在选择涉税事项会计处理策略的时候要注意税务规定的一些限制条件。比如纳税人的成本计算策略、间接成本分配策略、存货计价策略一经确定，不得随意转变，如确需转变的，应在下一纳税年度开始报主管税务机关批准，否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。另外还要经过复杂的预测和计算，计算出结果后还要按一定的策略进行比较，才能大致知道可以节减多少税额，从而得出更优的会计处理策略。
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