合并财务报表准则中对制约判定

当前位置: 大雅查重 - 范文 更新时间:2024-07-24 版权:用户投稿原创标记本站原创
摘要:《企业会计准则第33号—合并财务报表》对合并财务报表的合并范围进行了规定,明确合并范围应当以制约为基础予以确定。本论文根据准则的具体规定,对股权比例不同的情况下是否具有制约的实质进行了探讨,提出判定合并范围应以持有的股权比例作为最基本的依据,严格审核以制约权作为标准判定合并范围的情况。
关键词:企业合并合并范围制约
随着经济一体化进程的加速,企业投资并购活动日益频繁,面对实务界越来越复杂的投资行为,我们在进行会计政策的选择时,必须经常性地引入专业判断。其中合并范围的判定,成为实务中难点之一。因为会计制度和准则不可能给出具体的判断标准或实例,对于合并范围确定的相关规范都属于原则性的。也就是说,在实际判断时不得不导人专业判断的主观因素,我们不仅要考虑反映的经济实质和会计学科系统的逻辑要求,又要考虑企业具体情况,客观、公正地判断企业合并范围,正确反映企业并购历程和结果。本论文根据准则规范,对是否可以判定为“制约”纳入企业合并范围的情况进行了具体浅析。

一、会计准则对合并范围的规定

企业会计准则第33号—合并财务报表,第六条规定,“合并财务报表的合并范围应当以制约为基础予以确定。制约是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据以以另一个企业的经营活动中获取利益的权力”。
新准则的规定体现了实质重于形式的原则,规定合并财务报表的合并范围以制约为基础确定。那么是否纳入合并报表的范围,关键点就是判定是否对其具有制约权。由于纳入合并范围,会大幅提升公司合并报表收入总额,扩大资产规模,导致不同的会计后果。于是,是否纳入合并范围,也就成为决策者关注的不足。

二、实务中对合并范围的判定

一般来说,判断是否具有制约的实质以纳入合并范围,主要的依据是持股情况,再辅以专业判断。下面笔者对不同的股权情况分别进行浅析会计职称论文范文。

(一)股权比例达到一半以上

准则规定,“一般情况,母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权,表明母公司能够制约被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并报表的合并范围,有证据表明母公司不能制约被投资单位的除外”。
通常,母公司拥有半数以上表决权即认定为具有制约的实质,纳入合并范围。但在实务中,也有着一些特殊情况。比如,会计师事务所在出具审计报表时,对所审计单位所属单位持股比例在50%以上者,如果在公司章程中约定有关财务经营等决策须经董事会2/3以上表决权通过的事项,即可能推定不具有制约权,提出不纳入合并范围的意见。笔者认为,特殊情况更应该慎重判定,具体深入地浅析实际情况,例如甲乙双方投资A公司,比例分别为 60%和40%,甲方为了获取乙方的资金或技术的支持,在谈判中就某些决定需要2/3表决权通过,按照准则进行推定,甲集团公司不应将该企业纳入合并范围。但我们更应该以多个方面进行判断,首先应该关注公司的定位,投资者共同设立企业,首先应该确定经营目的和经营地位,占股超过51%显然已经具有明确的优势,同时如果在有效的存续期间经营稳定,无须进行重大方向性的决策,公司章程中的列举事项预计很可能不发生,或可能双方事先达到经营战略上的一致性,出现分歧的机率较小,或者某些需要 2/3表决权通过的事项就 A企业而言不具有重要量,不影响投资者对公司财务情况的公允性判断,笔者认为应将 A公司纳入合并范围。

(二)股权比例不足一半

准则规定,“如果拥有半数或以下表决权,满足下列条件之一的,也视为母公司能够制约被投资单位。一是通过与被投资单位与其他投资者之间的协议,拥有被投资单位半数以上的表决权;二是根据公司章程或协议,有权决定被投资单位的财和和经营政策;三是有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员;四是在被投资单位的董事会或类似机构中占多数表决权”。
比如A公司持有B公司40%的股权,股权比例未超过一半,但经查阅B公司的工商登记资料、董事会成员的变动资料,我们认为,虽然A只持有40%的股权,但由于B为A的最大客户和最大股东,且制约了B的财务和经营决策,以及A在B的董事会占多数表决权,由此A将B纳入合并范围是符合准则规定的。
以会计的角度来说,是否纳入合并报表范围不是看持股比例而是看实际制约,但股权比例应该是最重要的因素,一般持有超过50%的股权就默认为你可以制约投资企业而合并报表。因为会计准则规定的实际制约的标准有很大的自有裁量权,往往投资人为了增厚业绩合并报表,会创造实际制约的依据,所以在实务中应关注股权比例不足仍纳入合并范围的情况,尤其被投资单位业绩影响较大的,更应该有真实充分的依据。

(三)不有着股权联系

我们可以发现,在准则中并未提及是否需要取得股权投资联系,也就是说,即使不具有股权投资联系,但如果有实质制约权,也可以并入合并报表。没有股权投资联系,论述上不能由此否约联系有着的可能性,但在实务中,在没有股权联系的情况下取得制约权仍然是相当罕见的,这类情况必须启动事务所内部的咨询程序,以确定:是否有着符合准则规定的“制约”联系;如果制约联系确实有着,则在编制合并报源于:毕业论文范文会计专业http://www.328tiBEt.cn
表时,对原股东所持有的权益份额如何处理,以及有无其他特殊事项和不足。
比如,最典型的就是双方签署了托管协议,但受托方与被托管企业无股权投资联系,但可能有着制约的实质。中国证券监督管理委员会公告[2011]4号规定,“以制约为基础合理确定委托、受托经营情况下的合并范围”,并指出,公司应正确理解制约的含义,以同时拥有被投资方或其他主体财务和日常生产经营决策的主导权以及相应享有与决策权有关的经营损益为判断依据,确约能力的有着,并以制约为前提确定合并报表范围。在有着委托、受托经营的情况下,受托方公司应结合实际情况以委托或受托经营企业的财务和经营决策权,相关经济利益、风险和酬劳的归属,以及合同期限的长短、可撤销性等方面综合判断制约权的归属,并对判断的结果和依据作出充分披露。
通常在这种情况下,应当仔细研读承包协议,结合双方承担或享有的整体风险收益,谨慎判断是否有着制约。通常需要考虑的因素包括,托管人的经营管理权限是否涵盖了判断制约权所需的“财务和经营政策”的全部内容;托管人与被托管企业的股东之间的利益分配联系,托管协议对托管结束后被托管企业净资产归属的约定,例如在托管结束时,托管人人是否必须确保被托管企业的净资产不低于托管开始前的金额;托管人是否有权获取托管结束日被托企业的净资产额与托管开始时相比的增值部分;托管协议与被托管企业的公司章程之间的联系,例如当两者不一致时以谁为准;以及托管人派驻的经营管理人员与被托管企业原有的董事会、管理层的联系;托管协议是否规定在托管期间原股东有权单方面终止委托联系。

三、、相关倡议

笔者认为,对于合并报表的认定还是以持有股权比例作为最基本的依据,在实务中应严格审核以制约权作为标准判定合并范围的情况,尤其被投资单位业绩影响较大的,更应该有真实充分的依据。同时,由于各公司所处的经济环境有着着种种的特殊性,在准则中明确上面陈述的不足以客观上讲不太现实,为此倡议有关部门以宏观的角度对影响制约权的各种有形和无形的潜在因素加以总结,并出台专家解释性意见,并要求审计机构以此对合并范围的确定加以特别关注,进一步改善财务信息披露的准确性和完整性,使财务报告的利用者更为真实的了解企业全面的财务情况和经营成果会计学毕业论文范文。
参考文献:
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