阐述趋同会计准则国际趋同研究评述与展望

当前位置: 大雅查重 - 范文 更新时间:2024-01-30 版权:用户投稿原创标记本站原创
【摘 要】 随着国际会计准则趋同的不断深入,近年来涌现出大量的相关研究文献。通过对文献的梳理发现,对会计准则国际趋同的研究主要包括三个方面:会计准则的差异比较与选择、会计准则国际趋同的影响因素和不同会计准则下的经济后果。文章正是基于上述三个方面对会计准则国际趋同的研究进行评述,并对会计准则国际趋同的未来研究方向及对我国的启示进行了分析。
【关键词】 国际会计准则; 趋同; 影响因素; 经济后果
一、引言
会计准则是指对会计信息的加工、披露等具有约束作用的规则,是企业确认、计量、记录和报告其经济活动的标准。会计国际化始于20世纪60年代中后期,近半个世纪的国际化进程经历了由会计差异的比较与协调、会计准则国际趋同两大阶段。会计协调是在会计差异比较的基础上减少会计惯例多元化的过程(Tay和Parker,1990),通过对会计惯例的变异程度加以限制来增加会计信息可比性(Nobes和Parker,2004)。Nair和Frank(1981)运用普华1973、1975和1979年的数据评估了第1-10号国际会计准则对37个国家(地区)会计准则协调行为的影响,结果表明国际会计准则的产生促进了上述国家(地区)会计准则的协调程度。会计协调经历了由双边协调到多边协调两个阶段,由双边协调到多边协调的发展为会计准则国际趋同奠定了良好的基础。21世纪初,以国际会计准则委员会(IASC)和证券委员会国际组织(IOSCO)联合制定并推广的“核心准则”为标志,协调开始向标准化转变。2001年国际会计准则理事会(IASB)正式提出趋同的概念,趋同意指趋近同

一、也就是一体化。

全球已有120多个国家和地区要求或允许采用国际会计准则(杨敏,2011),未来将会有更多的国家和地区接受和采纳国际会计准则,国际会计准则趋同的进程在不断深化。本文旨在对与会计准则趋同有关的文献进行回顾和梳理,提炼以往会计准则国际趋同方面的研究思路、方法和成果。本文从以下三个角度展开分析:会计准则的差异比较与选择;会计准则国际趋同的影响因素;不同会计准则下的经济后果以及趋同策略选择。本文的最后一部分是对我国的启示及未来展望。

二、会计准则的差异比较与选择

会计准则趋同这一命题存在的前提是:各国间会计准则(法规上)差异将导致会计实务(事实上)差异,从而降低会计信息的决策相关性、可比性和透明度(Nobes和Parker,2004)。准则国际趋同的目的是通过提高各国会计信息的可比性和透明度来促进资本在国际市场间的流动,但是各国在国际资本市场上的需求是不同的。各国学者对准则差异比较研究的切入点和路径体现了国际趋同大目标下各国准则趋同中的诉求。针对不同准则的比较研究集中在:不同准则之间内容上的差异、准则间差异的分类及度量和准则差异导致实务差异的研究。

(一)不同准则之间内容上的差异

会计准则国际趋同导向下的准则比较按以下路径展开:将某一国家(或地区如欧盟)的准则与国际准则比较,以及以国际准则为标准同时对不同国家的准则进行比较。不同会计准则内容的比较研究主要从计量和披露等方面展开。
将某个国家(或地区)的准则与国际会计准则进行比较,包括分析美国公认会计准则(GAAP)与国际会计准则(IFRS)的差异,主要表现在企业合并、商誉和无形资产的摊销、研究与开发费用等(Street和Gray,1999;Ampofo和Sellani,2005);还有以在美国上市的非美国公司为样本(采用国际会计准则进行编报),比较美国公认会计准则(GAAP)与国际会计准则①(IFRS)的差异(Herty,2006;Street et al.,2000);比较德国采用国际会计准则与本土会计准则②公司之间的差异(Van Tendeloo和Vanstraelen,2005;Daske,2006;Hung和Subramanyam,2007);比较日本会计准则与国际会计准则之间的差异(Kikuya,2001;Duangploy和Gray,2005),主要表现在:存货计量、固定资产重估价、建造合同收入和成本的确认方法、政府补助的确认和外币折算方法、会计差错更正等。仅仅将某一国家(或地区)的准则与国际会计准则进行比较,得到的结果往往只是本土会计准则与国际会计准则相比内容上的缺少和不足,因此文献开始以国际准则为标准同时对不同国家的准则进行比较。Barth et al.(2007)对21个国家采用IAS的样本公司寻找相应的采取本土会计准则的公司进行源于:论文发表网http://www.328tibet.cn
对比,间接比较了不同国家会计准则与国际会计准则之间的差异。这些文献的特点是,主要从内容上对比本土会计准则与国际会计准则之间的差异,国际会计准则涉及的某些内容本土会计准则没有涉及,或者本土会计准则涉及的某些内容国际会计准则没有涉及。
中国在2006年发布企业会计准则体系后,中国会计准则与国际会计准则整体框架上保持了一致,除了在关联方关系及交易披露、长期资产减值准备的转回等方面存在一些差异之外,中国会计准则与国际会计准则已经不存在实质性差异(刘玉廷,2007)。会计专业论文题目参考
通过对会计准则内容差异的比较,为会计准则的国际趋同指明目标和方向。但是仅从内容上的比较也引出了对国际会计准则的一个质疑:IFRS是一套国际性适用的会计准则还是多重规则在相同名目下的简单汇集(SEC 2007c,3),因此对差异的内容有必要进行具体的分类及量化。关于财务会计的毕业论文

(二)准则差异的分类比较及度量

随着对会计准则研究的深入,对不同会计准则的差异从简单比较向更加具体的差异分类及度量发展。Ding et al.(2007)构建测量国内与国际会计准则差异的两种类别:缺少和分歧。分为四类:缺少确认/计量准则的(相比于国际会计准则)、缺少披露要求的、影响多数企业准则的差异(相比于国际会计准则)以及影响少数企业准则的差异。Ding等将前两种相加称之为“缺少”,将第三、四种称之为“分歧”。但这一观点也引来争议,Nobes(2009)认为这两种测量的差别不具有有用性。最重要的问题是:会计实务是否是“良好的”或者会计实务是否在国内的公司间或国际的公司间是可比的。 在后续研究中有众多文献开始运用多种方法度量本土会计准则与国际会计准则之间的差异。Rahman et al.(1996)采用多元判别分析中的马氏距离法测量澳大利亚与新西兰两国会计准则之间的协调程度;Fontes et al.(2005)采用欧氏距离、Jaccard相似系数以及Spearman相关系数三种方法研究葡萄牙会计准则在三个不同发展阶段与国际会计准则之间的差异。国内学者如王静和孙美华(2003)、王治安等(2005)、杨钰和曲晓辉(2008)等测量中国会计准则和国际会计准则之间的差异程度。

(三)准则差异导致实务差异的研究

即使IAS是质量更高的准则,财务报告系统特征的影响(而不是准则本身)将消除采用IAS所提高的会计质量的改进(Barth et al.,2008),也就是说高质量的准则不一定能带来高质量的财务信息。会计实务的操作中存在妨碍准则执行的因素,导致准则与实务之间的差异。
Nobes(1981)指出准则中的差异(法律上的差异)还混合了关于实务的差异(实际上的差异)。在没有高质量准则的情况下也可以形成高质量的报告,而具有高质量的准则不一定形成高质量的报告。准则差异导致实务差异的因素包括:(1)准则的执行,松弛的执行将导致准则作用的发挥受到限制,由此限制其效力(Cairns,1999;Street和Gray,2001;Ball et al.,2003;Leuz,2006);(2)职业判断,会计职业判断会影响准则在实务中的执行和运转(Nobes,2009);(3)计量属性,某一国家的准则与国际会计准则是不相容的(如果一个国家的准则要求使用后进先出法但国际会计准则要求先进先出),某一国家的准则不能确保服从国际会计准则(某一国家既允许使用后进先出法也允许使用先进先出法,但国际会计准则要求使用先进先出法),前者的影响可能比后者更加严重(若公司在使用国家的准则时未选择使用后进先出法)(Nobes,1981)。
采用相同的会计准则所反映的会计信息不一定完全相同,采用不同的会计准则所反映的会计信息也不一定完全不同。本文接下来的内容将从影响因素和经济后果进行详细分析,在分析之前,还有一部分文献值得关注,就是针对会计准则的选择问题。在分析会计准则之间的差异比较后,很多文献中涉及对不同会计准则进行选择的建议,例如Harris和Muller(1999)、Kinnunen et al.(2000)、Street et al.(2000)、Leuz(2003),这些建议的提出都是建立在对不同会计准则信息可比性及价值相关性基础上,对如何实现与国际会计准则的趋同提供参考和建议。在进行会计准则选择中,最为特殊的是美国公认会计准则(GAAP)与国际财务报告准则(IFRS)的比较与选择。支持GAAP向IFRS趋同的学者(Covrig et al., 2007; Barth et al., 2008)认为,趋同将会增加国家间财务报告的可比性,提高跨国公司财务报告的效率;但是反对者则对IFRS的质量持保留态度(Forgeas, 2008;Cohn, 2009; Leone, 2009),Kothari et al.(2010)认为保留GAAP和IFRS之间的竞争比准则趋同或强制美国公司采用IFRS要好。因此美国的态度是未来影响国际会计准则趋同进程的重要变数。

三、会计准则国际趋同的影响因素

从会计准则的国际趋同进程来看,国际财务报告准则(IFRS)已经被越来越多的国家全部或者部分采纳,未来将会有更多的国家接受该准则。但是会计准则在趋同的过程中受到许多因素的阻碍和限制,包括文化、法律、经济等因素。这些因素主要从会计准则和实务操作两个方面产生影响,因此本文将从这两方面对文献的内容进行综述。财务分析毕业论文

(一)会计准则层面

1.会计准则的制定基础

在推动会计准则趋同的影响因素中,政治和经济因素毫无疑问是影响最大的。Hail et al.(2010)分别从经济和政治两个方面对金融危机之后美国会计准则国际趋同的几种方式进行分析和评估,认为从经济上的成本效益衡量到国家间的政治较量,是阻碍美国会计准则与国际会计准则之间趋同的重要因素。其他文献中,对影响会计准则制定的因素进行了研究,包括:诉讼风险(Webster和Thornton,2004)、社会政策(Chan和Seow,1996)、监管和法律环境的兼容性(Hail et al.,2009)等。

2.会计准则的导向基础

不同国家会计准则制定的导向基础并不相同,可以分为以原则为导向的准则和以规则为导向的准则,不同导向基础下制定的准则影响也各不相同。两种导向下准则的代表是国际会计准则和美国公认会计准则。以原则为导向基础的国际会计准则确定会计准则和实务的框架,体现出较强的灵活性,在会计处理方法上表现为更多的可选择性,在会计计量方面给予会计人员更多的自主性;而以规则为导向基础的美国公认会计准则对企业确认、计量、记录和报告的各个方面都有具体和明确的要求,提高会计确认和计量的要求,同时压缩会计人员个人的职业判断。Webster和Thornton(2004)选取两种不同导向下的准则进行比较,发现加拿大会计准则下的盈余质量高于美国GAAP下的盈余质量。加拿大会计准则是以原则为基础的准则,美国GAAP是以规则为基础的准则,从而认为以原则为导向的会计准则的质量高于以规则为导向的会计准则的质量。

(二)实务操作层面

Hofstede(1980)认为文化是区别不同民族成员的集体心理模式,以价值观念、道德、风俗习惯、意识形态等非正式制度为代表,渗透于一个国家或民族行为系统中,不仅能够有效弥补正式制度在规制或约束人们行为及其相互关系方面的漏洞,而且还会对一个社会的经济发展产生重大影响,并提出了会计文化的四个维度:个人主义与集体主义(Individuali/Collectivi)、权力距离(Power Distance)、不确定性规避(Uncertainty Avoidance)、阳刚性与阴柔性(Masculinity/Femininity)。因此基于以上不同文化背景下的会计人员在实务操作层面所产生的影响也不尽相同。摘自:毕业论文格式模板http://www.328tibet.cn
Gray(1988)指出会计人员的价值观源于社会价值观,而会计价值观又会对会计制度产生影响,并提出会计亚文化的四个维度:职业导向与法律监管(Professionali/Statutory Control)、统一性与灵活性(Uniformity/Flexibility)、保守主义与乐观主义(Conservati/Optimi)、保密与透明(Secrecy/Transparency)。其中,前两个方面与准则的权威性和强制性有关,后两个方面与准则的计量和披露有关。研究结果发现,盎格鲁-萨克逊文化地区与亚洲地区在前两个方面差异明显,与拉丁文化、日耳曼文化在后两个方面差异明显。Young(1996)认为思维方式是制度化的,国家特定的制度影响财务报告的特征,进而影响公司对会计准则的执行,各个国家间制度结构差异的存在,影响会计趋同的执行力。Holthausen(2003)认为,与人为因素相比,不同国家的会计传统影响会计准则国际趋同的进程及准则改进后的执行效果。
同一会计准则在规模、所有权结构、资本结构、法律体系、文化传统等不同的国家实施必然引发相应的问题和差异(Schipper,2005)。Holthausen和Watts(2001)认为准则的执行和实施受到多重力量的影响,这些影响是与财务报告的目的密不可分的。Ball et al.(2003)提出会计准则的国际趋同需要全球范围内政治、经济结构的协调进行。Zeff(2007)提出商业和金融文化、会计文化、监管文化都可能阻碍全球财务报告的可比性。Lang et al.(2006)将美国上市的外国公司与美国本土上市公司的净利润进行对比,发现其可比性存在明显差异,显然在会计准则相同的情况下,这种差异是由于两类公司所处环境的不同所造成的。对于所处环境的具体差异,则包括税收调整(Amir et al.,1993;Chan和Seow,1996)、监管机制(Webster和Thornton,2004)等。Ding et al. (2007)认为会计准则的趋同与权益市场以及集中所有权有关。

四、会计准则趋同的经济后果

会计准则国际趋同可以使企业提供更加全面的报告,披露更多有关企业的信息,增强会计信息的可比性,为企业决策提供基础。更全面的报告和披露可以减少公司的资本成本,外国投资者更容易投资另一国的公司从而增加资本市场的流动性,增加公司投资者来源,并提高风险分摊和降低资本成本(Stulz,1981;Cooper和Kaplanis,1986)。对于会计准则趋同的经济后果研究包括以下两类:一类是会计信息价值相关性的角度,分析会计信息对内部使用者和外部使用者的影响;另一类是会计准则趋同对资本市场产生的影响。

(一)会计信息价值相关性

会计信息的最高质量特征是会计信息的决策有用性,会计信息可比性的目的是为增强会计信息的决策有用性,从而对不同会计主体的价值做出解释。会计信息的可比性最终体现在会计信息价值相关性上,这是会计准则趋同的根本目的(魏明海等,2006)。会计毕业课题

1.基于盈余质量的视角

从会计准则趋同与盈余质量的关系看,准则趋同对盈余质量影响的研究具有以下三方面不同的结论:
(1)提高盈余质量。Alford et al. (1993)以美国公司为基准比较不同国家公司间会计盈余的信息含量。他们的研究结果表明,非美国公认会计准则下编制的会计盈余比美国公认会计准则下编制的会计盈余更具有价值相关性。McAnally et 源于:毕业设计论文范文http://www.328tibet.cn
al.(2010)发现在IFRS下美国公司相比于GAAP下,基于前者的盈余能更好地预测未来的流量。Armstrong et al.(2010)发现在欧洲国家内采用IFRS后,在IFRS应用前信息质量低及信息不对称的公司出现了信息增量的正反应,尤其是在银行业。强制采用国际财务报告准则可以提高盈余价值相关性及市场对盈余的反应(Parther-Kinsey et al.,2008;Christensen et al.,2008a)。2001年中国进行了会计制度的改革,在此之后出现了大量文献研究会计制度的影响。结果发现改革后,中国A股公司的会计盈余更具稳健性,也就是说中国会计准则的国际协调在一定程度上提高了盈余质量(魏明海等,2006;朱茶芬,2006;曲晓辉和邱月华,2007)。王跃堂、孙铮和陈世敏(2001),刘峰等(2004)则认为会计制度的改革提高了会计信息的质量(以会计信息的价值相关性代表会计信息质量)。
(2)降低盈余质量。Jeanjean和Stolowy(2008)分析强制引进国际财务报告准则对盈余质量,特别是盈余管理的影响。对首次采用IFRS的三个国家,即澳大利亚、法国和英国进行研究,发现引入IFRS之后盈余管理程度并没有减少,事实上在法国还增加了。Atwood et al.(2011)研究发现,从总体上看,在美国IFRS下报告的盈余与未来流的紧密程度低于GAAP下报告的盈余,具体表现为:在IFRS下报告的盈余持续性与在美国GAAP下报告的盈余持续性相差不大,但是在IFRS下报告的损失持续性比在美国GAAP下报告的损失持续性弱。
(3)没有明显影响。Van Tendeloo和Vanstraelen(2005)发现德国采用国际会计准则公司相比于采用本土会计准则的公司,并不能显著提高盈余质量,也就是说在盈余管理方面采用不同会计准则的公司不存在显著差异。Meulen et al.(2007)的研究则发现在会计盈余价值相关性、会计盈余及时性和应计质量方面,美国公认会计准则和国际会计准则不存在显著差异。Beuselinck et al.(2008)通过分析欧盟14个成员国的数据进行验证得到的结果也表明不同会计准则对盈余质量的影响并不显著。

2.基于财务分析师的视角

财务分析师是最重要的财务报表使用者,对财务报告所反映的信息具有独特和敏感的视角,所以检验会计准则趋同的经济后果,对分析师的影响显得十分重要。分析师的预测收益通过财务报表中相关数据得出,分析师预测能力的检验可以通过评估会计准则趋同如何影响财务报告使用者预测的准确性来实现。Ball et al.(2008)发现会计准则的差异会阻碍来自外国的分析师跟进对公司的预测,并阻碍他们对跟进的外国公司进行收益预测时的准确性。同时发现相对于本土会计准则,IFRS的信息披露要求更加全面,这会使得收益更易于理解和预测,并能够改善分析师预测的准确性。Tan et al. (2011)以财务分析师的视角分析认为会计的趋同能够带来收益的可比性,加强会计数据的有用性。间接证明了会计准则国际趋同可以提高会计信息价值相关性,类似的结论还出现在Amir et al.(1993),Lang et al.(2003,2004),Bushman et al.(2006),Barth(2005),Barth et al. (2006)。

(二)资本市场

更全面的财务报告和披露可以减少公司的资本成本:第一,在缺乏流动性的市场中,投资者会要求更高的回报。第二,更全面的披露可以降低预计风险,因为投资者可以更容易估计企业未来的流。降低预计风险直接减少了单个证券的要求回报率和整个市场风险溢价。第三,更全面的披露能够改善市场中的风险分摊,无论投资者意识到某一证券的风险,还是愿意持有该证券,都会减少资本成本。如果对于给定的一系列经济业务,公司提供了相似的财务报告,那么,公司报告间是具有可比性的(De Franco et al.,2009)。在报告质量不变的情况下,更容易且更低成本地让投资者和其他证券持有者比较不同公司间的报告,使得财务报告更加有用。相似的,不同国家公司间更加可比的报告,促进了跨国投资和扩张了资本市场。近期的研究支持了这一观点(Aggarwal et al.,2005; Leuz et al.,2009)。

1.对资本市场流动性的影响

会计信息可以产生许多经济结果,最好的支持理论和证据是报告质量对市场流动性的影响。信息不对称理论指出,在证券市场中投资者会产生逆向选择问题,如信息不足的投资者担心与信息丰富的投资者进行交易。信息不足的投资者在他们愿意去买(卖)一项证券的基础上,降低(提高)了价钱,以保护自己与信息丰富的投资交易带来的损失。相似的,信息不对称和逆向选择减少了无知投资者的交易行为,并且降低了证券市场的流动性。Chan和Seow (1996)提供的证据表明,与调整到美国公认会计准则的收益相比,基于非美国公认会计准则的收益与同期的股票收益具有更高的关联。Covrig et al.(2007)发现在国际会计准则的使用者中,国外基金平均拥有量显著较高。在信息较为贫乏以及能见度较低的环境中的国际会计准则的采用者有更高水平的外国投资,使用国际会计准则通过提供更多的信息或者更熟悉的形式使外国投资者与本土企业保持一致。Daske et al.(2008)通过检验采纳IFRS后的26个国家,发现强制性采用IFRS后增加了市场的流动性。Shima和Gordon(2011)发现当与强有力的监管环境相结合时,执行国际财务报告准则对美国投资者更加具有吸引力。总之,会计准则趋同的目的在于引导资本流向能发挥其最大使用价值的地方,实现资本的有效配置。

2.对资本成本的影响

不同国家间会计准则的差异将经济成本增加到投资者身上,而会计准则的趋同可能会减少这样的成本。Barth et al.(2005)研究发现使用国际会计准则的公司的权益资本成本低于不使用国际会计准则的公司的权益资本成本,使用国际会计准则之前的权益资本成本高于使用国际会计准则之后的权益资本成本。从而得出结论使用国际会计准则能够降低权益资本成本。Li(2010)的结论也支持Barth的观点,其研究表明强制采用国际财务报告准则能够显著降低企业的权益成本,强制使用国际财务报告准则的公司成本平均显著降低了47%,但是这种影响程度取决于国家的法律执行力。类似的研究还有Bradshaw et al.(2004),Covrig et al.(2007),Daske et al.(2008),Florou和Pope(2009),Yu(2009),Bruggemann et al.(2009),DeFond et al.(2011)。
国内的研究中,魏明海等(2006)发现会计准则国际趋同能够减少信息不对称,以及降低资本成本。类似的研究还有王华等(2007)、刘玉廷等(2010)。

五、未来展望及对我国的启示

(一)着重差异的量化及测度研究

会计准则趋同的目标是建立一套唯一的全球化标准来促进财务数据的跨国比较,让会计信息使用者能够更好地使用他们现有的知识来分析其他国家公司的财务状况和盈利前景。从会计准则差异比较的文献来看,会计准则之间的差异在不断减小,这是由于在全球化的背景下,会计作为全球商业活动的语言,所发挥的作用越来越大,各个国家都希望采用尽可能全球范围内标准化的会计准则,促进会计信息的可比,提高决策的效率。对我国来说更是如此,加快建设源于:毕业设计论文格式{#GetFullDomain}
与国际趋同的会计准则是中国经济引进外国投资和发展境外投资的双重需要(葛家澍,2007)。现有文献对准则差异的研究已经从内容的比较到差异的分类及量化,但是对准则差异量化的方法还有待改进,没有形成被广泛接受和认可的方法来测度不同准则之间的差异,需要后续的进一步的研究,为经济后果的研究提供可信的前期成果。

(二)立足于我国环境特殊性进行经济后果研究

对会计准则国际趋同的经济后果研究主要存在以下两个问题:以发达国家市场为基础,基于新兴经济体趋同研究的成果不多,而准则趋同的重要群体正是这些新兴经济国家;多种研究结论并存,从而丧失研究结论对趋同策略选择方面的指导意义。我国对会计准则趋同的研究还集中于会计准则差异及影响因素等方面,对其经济后果的研究还比较少。由于我国市场经济体制及资本市场完善程度特殊性的存在,不可能完全采用国际会计准则,而是在未来不断实现趋同甚至等效,因此将会有更多的研究从不同角度,包括基于中国制度背景下准则趋同的经济后果分析、同时采用国际会计准则和国内会计准则进行编报的境内外同时上市公司的影响分析和不同准则下跨国公司资本运营的效率等方面对会计准则国际趋同的经济后果进行研究。●
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