试议舞弊企业内部制约与财务舞弊治理集

【摘要】 中外学者普遍认同内部控制脆弱是诱导财务舞弊发生的主要原因，内部控制是公司治理中用于防范舞弊发生的重要手段。内部控制与财务舞弊之间的逻辑关系使内部控制能有效防止舞弊行为的发生，防范舞弊行为是内部控制的制定目的，内部控制与财务舞弊之间的权衡关系是收益与发现风险之间的权衡。应从政策角度、利益相关者角度、公司角度去制定有效的内部控制制度以防范财务舞弊。
【关键词】 内部控制 财务舞弊 利益相关者 逻辑关系
内部控制起源很早，在公元前3600—3200年就已经出现内部控制活动。由于所有权和经营权的分离，在20世纪初，公司治理层之间的约束激励机制和内部管理控制机制越来越受到人们重视。随着安然、银广夏、中航油、科龙等财物舞弊案件的发生，出现这些案件的主要原因是内部管理疏漏导致蓄意会计和经济犯罪频发。目前我国多数上市公司内部控制状况不太理想，使得理论界和实务界对内部控制的研究和实践越来越关注。COSO委员会1992年提出并于1994年修改的《内部控制—整体框架》对内部控制框架，将内部控制细化为“内部环境、目标制定、事项识别、风险评估、风险反映、控制活动、信息与沟通、监控”八个要素。杨雄胜（2005）指出“内部控制的兴衰与相应的会计的强弱紧密相关”。内部控制已然成为会计理论的重要组成部分，内部控制理论在防止财务舞弊发生方面有重要作用。然而早期的内部控制内涵更多地局限于审计的视角，随着两权分离的出现，管理者需要向所有者提供其经营活动的成果信息，因此如何保证提供的信息的质量就显得尤为重要，这在一定程度上防止了财务舞弊的发生。内部控制作为一种保证所提供会计信息的质量和防止财务舞弊的发生的重要手段应运而生。

一、内部控制与财务舞弊观点综述

中外学者普遍认同内部控制脆弱是诱导财务舞弊发生的主要原因，就内部控制与财务舞弊相关的理论研究：Treadway committee（1987）提出了著名的反舞弊四层次机制理论，分别是高层的管理、业务经营过程的内部控制、内部审计和外部独立审计理论，该理论建议用有效的内部控制机制去防止会计舞弊的发生；Doyle（2007）认为有效的内部控制系统是高质量财务报告的基石，因为较强的内部控制可以抑制盈余管理与财务舞弊的发生；黄新建（2006）认为在中国财务舞弊的发生主要因为该上市公司利用关联关系和资产重组、侵占上市公司资金、变更会计政策和会计估计、潜亏挂账、掩饰交易或事实、地方政府的过度扶持、伪造编造原始凭证。以上皆为一些内部控制制度上的疏漏，就内部控制与财务舞弊相关的实证研究：刘立国、杜莹（2005）发现执行董事比例较高和流通股比例较低的比较易于发生舞弊事件；杨清香（2009）通过实证研究，系统分析了董事会特征与财务舞弊之间的必然关系。就如何加强内部控制以防止财务舞弊发生方面：郝玉贵，刘李晓（2012）通过分析紫金药业以及中国众多上市公司行为认为关联方及其交易是潜在财务舞弊的风险领域，也是监管者关注和风险预警的重点，关联方交易舞弊风险因素具有多样性的特征，有效的内部控制对揭示和防范关联方交易舞弊风险有重要作用。王竹泉（2008）认为利益相关者理论在内部控制中对于防止财务舞弊的发生更有意义，企业的目标是为了实现内部利益相关者利益最大化，而不再是股东利益最大化。内部控制体系的构建将以实现内部利益相关者整体的利益最大化为最终目的。内部利益相关者之间通过有形或无形的契约联系在一起，在相互协调下制定内部控制体系，以实现共同利益的最大化。只有将所有内部利益相关者的利益捆成一团去制定相应的财务制度，才能形成最切实有效的内部控制组织。

二、内部控制与财务舞弊的逻辑关系会计学论文

通过理论与实证分析证实了内部控制与财务舞弊之间有必然的联系，有效的内部控制有助于防范财务舞弊的发生，财务舞弊是检验内部控制有效性的根本途径；制定内部控制的根本目的在于提高会计信息质量，防止财务舞弊的发生，内部控制与财务舞弊在相弈中达到权衡。

1、内部控制与财务舞弊之间的相关关系

（1）内部控制能有效防止舞弊行为的发生。管理舞弊是指直接由组织管理层实施的突破现有会计规范，蓄意错误呈报、遗漏财务报告中应予披露的内容，或提供虚假会计信息的行为。管理舞弊的者通常于事前精心设计，事后极力设法隐瞒，内部控制制度越差，越难有效预防与检查舞弊行为。根据亚当·斯密提出的理性人基本假设，财务舞弊也是因为经济人受到利益驱动所做出的一种在收益与发现风险之间收益衡量。如果内部控制制度严格，会产生较大的发现风险，使经济人在收益与发现风险之间权衡，不敢轻易犯险。刘立国、杜莹（2005）通过实证研究发现执行董事比例较高和流通股比例较低的公司比较易于发生舞弊事件，证实了松散的内部控制有助于舞弊行为的发生。
（2）内部控制以防范舞弊行为为目的源于：论文摘要怎么写http://www.328tibet.cn
。内部控制起源很早，在公元前3600—3200年就已经出现内部控制活动。在法老时代，记录员掌管簿记及财产，为了减少偷盗现象，法老不得不让两名记录员分别记录每项业务，还规定如果两者记录出现明显差异将会一同被处死。20世纪初，由于所有权和经营权的分离，内部控制愈加重要，公司治理层之间的约束激励机制和内部管理控制机制越来越受到人们的重视，主要目的是为了保证资产的完整性和财务信息的真实可靠。1936年，《独立公共会计师对会计报表的审查》最早对内部控制进行了定义：“为了保护公司和其他资产的安全、检查账簿记录准确性而在公司内部采用的各种手段和方法。”1992年COSO颁布的《内部控制——整合框架》中关于内部控制的定义为企业的各层级旨在为其目标实现提供合理保证的过程，而这一思想在彼得·德鲁克的著作中也有提及，在其《组织的管理》一书中，就提出了“目标管理”与“自我控制”的两个基本管理原则，“目标管理的一个重要贡献，就是使我们能够用自律型管理来取代支配型管理”。从上述可以看出内部控制起源于舞弊防范的需要。

2、内部控制与财务舞弊之间的权衡关系

根据亚当·斯密提出的理性人基本假设，财务舞弊也是因为经济人受到利益驱动所做出的一种在收益与发现风险之间收益权衡的相关决策。如果内部控制制度严格，会产生较大的发现风险，使经济人在收益与发现风险之间去权衡，而不敢轻易犯险。另外，公司治理结构或内部控制所存在的舞弊漏洞也是财务舞弊发生的机会和条件，要堵住财务舞弊的源头必须建立健全的企业内部控制制度。

三、如何制定有效的内部控制制度以防范财务舞弊

有效的内部控制制度可防止财务舞弊的发生，目前完善内部控制的方法有很多，笔者认为完善内部控制应该从以下角度进行。

1、从政策角度，奠定有效的内控制度

有效的市场政策和规范是可靠财务制度的方向标，这就需要国家财务部门完善会计准则和会计制度，尽量减少真空地带，给不法分子不留任何钻法律空子的可能性，及时制定相关的会计准则和会计制度；规范会计师事务所，建立以注册会计师公正审计为核心的会计信息披露制度体制，防止会计师事务所因吃企业回扣而不做出公正评价的可能性，防范注册会计师道德风险行为的发生；健全公司会计信息公开制度，以防止上市公司通过会计舞弊制造虚假信息的违法行为，提高公司披露财务信息的质量，确保财务信息使用者的合法权益。

2、从利益相关者角度，制定有效的内控制度

王竹泉（2008）按照是否参与企业的集体选择将利益相关者分为两大类：内部利益相关者和外部利益相关者。相对于外部利益相关者，内部利益相关者参与企业的集体选择，是企业战略、政策、管理制度的制定者，也是企业价值的分享者。这样企业的目标就相应的发生了变化，企业的目标是为了实现内部利益相关者利益最大化，而不再是股东利益最大化。因此，相应的内部控制体系的构建将以实现内部利益相关者整体的利益最大化为最终目的。内部利益相关者之间通过有形或无形的契约联系在一起，在相互协调下制定内部控制体系，以实现共同利益的最大化。
在债权人、管理层持股的基础上，如果再给企业员工分配一定的股份，又将产生什么样的影响呢？此时的内部利益相关者包括股东、债权人、管理层和员工。首先，需要说明的是，在众多情况下，员工持股的目的不尽相同，但大体可以分为两类：一是企业处于财务困境、融资困难等情形时，出于企业融资的需要，企业会实行员工持股计划；二是企业为了达到更高的经营效率和效果，对员工进行激励，实施员工持股计划。因此，从企业风险管理的角度，一般说来，员工持股有助于减少企业的财务风险，同时有助于提高企业的经营效率和效果。企业的内部风险函数可以表示为企业固有风险与债券人持股降低的财务风险、管理层持股降低的风险和员工持股降低的财务风险之差。相应地，在企业内部控制体系的构建中，企业可以适当的减少对财务风险的关注和对经营活动的控制，这样内部控制的压力会相应的降低。

3、从公司角度，完善有效的内控制度

设置多元化审核指标，建立多层考评机制，确保公司的每件重要事宜有多人审核，避免内部舞弊的发生；强化公司各项内部制度的制定，完善监督机制，因为刘立国、杜莹（2005）通过实证研究发现执行董事比例较高和流通股比例较低的公司比较易于发生舞弊事件，证实了松散的内部控制有助于舞弊的发生；健立完善的关联方交易机制，因为郝玉贵，刘李晓（2012）认为关联方及其交易是潜在财务舞弊的风险领域，也是监管者关注和风险预警的重点，关联方交易舞弊风险因素具有多样性的特征，有效的内部控制对揭示和防范关联方交易舞弊风险有重要作用。
四、结语
谢志华（2007）认为：内部控制、公司治理以及风险管理都是基于企业存在风险而产生的。内部控制是公司治理中用于防范舞弊发生的重要手段，中外学者普遍认同源于：论文封面格式http://www.328tibet.cn
内部控制脆弱是诱导财务舞弊发生的主要原因。内部控制与财务舞弊之间是有逻辑关系的：从内部控制的实施过程看，内部控制能有效防止舞弊行为的发生；从内部控制的完善过程看，内部控制以防范舞弊行为目的。就制定有效的内部控制制度以防范财务舞弊这个问题，应从政策角度、利益相关者角度、公司角度去制定有效的内部控制制度。
【参考文献】会计类论文范文
杨清香、俞麟、陈娜：董事会特征与财务舞弊——来自中国上市公司的经验证据[J].会计研究，2009（7）.财务专业毕业论文范文
刘立国、杜莹：公司治理与会计信息质量关系的实证研究[J].会计研究，2003（2）.
[3] COSO.Internal Control-Integrated Framework，1992.
[4] 王竹泉：企业内部控制的目标定位[J].会计之友，2008（3）.
[5] 杨雄胜：内部控制理论研究新视野[J].会计研究，2005（7）.
[6] 郝玉贵、刘李晓：关联方交易舞弊风险内部控制与审计[J].审计与经济研究，2012（7）.
[7] 黄新建：中国上市公司财务舞弊方式及对策研究[J].经济经纬，2006（6）.
[8] 谢志华：内部控制、公司治理、风险管理：关系与整合[J].会计研究，2007（10）.