探索浅谈我国衍生金融工具会计核算理由

【摘要】随着经济的发展，影响财务报告的主要因素都正在发生或已经发生深刻的变化。目前会计理论和实务正在经历着前所未有的挑战，挑战既来自于会计信息的外部使用者，同时也来自于会计信息的内部使用者。会计信息相关性的降低，使其越来越受到相关利益者的指责，作为投资者备受关注的收益表更是受到了来自多方面的批评，衍生金融工具会计核算的改革已成为大势所趋。研究衍生金融工具会计核算中存在的问题，不仅对防范会计风险有着积极的意义，而且对促进资本市场的发展和衍生金融工具运用的普及也有着同样积极的作用。
【关键词】衍生金融工具；会计核算；会计计量
新旧会计核算准则的衔接，特别是金融衍生工具相关业务首次入表内核算，可能会出融衍生工具交易在会计核算上的确认、量、财务报告披露等的误差，造成金融机构和企业财务报表中损益的重大波动，会增大注册会计师进行金融衍生工具业务审计风险。融工具系列会计准则导入后，会为企业会计人员带来许多前所未有的会计处理难题，特别是公允价值计量属性的采用，对未实现的损益确认为当期损益还是确认为所有者权益，可能会引发企业管理层高估盈余而人为操纵损益等会计错误。

一、衍生金融工具信息的披露不够充分

近年来国际会计界在对会计报表项目要素的确认标准已经从传统的强调“过去交易或事项的结果”转变为强调“风险与报酬的实质转移”。这一原则的修订使衍生金融工具成为报表要素，在表内进行反映成为可能。但是，在美国信贷市场危机中出现的担保债务凭证（CDO）等衍生金融工具，本身在产品的构造上具有高度复杂性，且又缺乏活跃的二级市场，通常没有统一的参照标准，这样在会计确认上的难度极大。原则的修订仅能使其部分的信息披露纳入表内，而不能使所有的信息都能在表内充分列示。而如果CDO这类衍生金融工具的信息不能在会计报表中充分揭示，就会隐藏巨大的风险。因为，这类衍生金融工具具有很强的杠杆作用，金融合约的价值往往高于保证金价值的数倍，这种高风险可能产生的后果是任何投资者进行决策时都不能不考虑的重要信息。报表是投资者作出正确决策的重要依据，无法正确反映会计信息的报表会误导投资者，使之作出错误的决策。次贷危机某种程度上就是投资者对衍生金融工具盲目投资造成的。

二、公允价值的可靠性问题及其计量的错误会计专科论文示范

新准则的一大特点就是引入公允价值计量属性，这无疑提高了会计信息的相关性和有效性。但另一方面，公允价值计量的不确定性及变动性又使其难以满足会计信息可靠性的质量要求。当公允价值失去了它的可靠性时，相关性和有效性也就无从谈起。在我国，公允价值的确定及对其可靠性的评估就目前来说仍是一个难题，公允价值的可靠性缺乏保证。将衍生金融工具在报表内予以列报，对企业公允价值的评估能力提出了较高的要求。如果衍生金融工具存在一个活跃市场，则可以直接以市价作为公允价值。但当不存在活跃的交易市场的时候，企业就要采取估值技术，在估值时需要企业对相关的市场参数有一个全面的了解，如无风险利率、信用风险、外汇汇率、商品、股价或股价指数、金融工具未来波动率、提前偿还风险、金融资产或金融负债的服务成本等，这要求企业有较高的风险控制与信息掌握能力。

1.企业未使用活跃市场的公开报价

根据会计准则，存在活跃市场的金融资产和金融负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值。因此，CPA应明确，活跃市场的公开报价才是确定金融工具公允价值的最佳审计证据。当被审计单位的一项金融工具具备公开报价时，则不宜另行引用其他评价方法和估值技术来估计该项金融工具的公允价值。

2.企业不恰当的引用公开报价

依照新会计准则规定，对于已持有的资产和即将发行的负债而言，适用的公开市场报价应为买方的出价；而对于即将购入的资产或已发行的负债，适用的公开市场的报价应为卖方的要价。若无法取得当时买方或卖方的出价或要价，则收盘价可视为公允价值；若当日无收盘价且最近交易日与报告日间经济环境无显著变动，则可选用最近交易日的收盘价作为公允价值。如果企业未按此引用公开报价，则会对当期损益产生影响。

3.对公开报价的操纵

如某种特定的有价证券虽有公开交易，但交易并不活跃，或某一特定企业具有特殊的市场地位，致使其有操纵市场报价的可能。CPA识别市场操纵，要更多的依赖其本身的经验进行专业判断，取得有效的审计证据，才能杜绝被审计单位操纵公开报价以降低审计风险。

三、确保公允价值估值的一致性及恰当的使用估值技术

采用公允价值会计准则仍然是未来的趋势，不过这个准则有待进一步改进，以减少一些估值技术夸大的影响。其中关键是要改善公允价值会计准则的框架，以加强市场约束和促进金融稳定。估值采用的不同会计估值、审慎管理和风险管理方法需实现一致，以促进构建更稳定的金融体系。
为确保一致性，应该有选择地增加有关估值的信息。会计估值本身需要补充其他信息，比如公允估值的方法预计存在的变动、建模技术以及假设，从而让使用者能够适当地评估机构的风险。企业会计准规定，金融工具不存在活跃市场的，企业应当采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定金融工具的公允价值时，应当尽可能使用市场参与者在金融工具定价时考虑的所有市场参数，包括无风险利率、信用风险、外汇汇率、商品、股价或股价指数、金融工具未来波动率、提前偿还风险、金融资产或金融负债的服务成本等，尽可能不使用与企业特定相关的参数。但被审计单位如错用模型或错加参数均会导致公允价值计算的失误；被审计单位如未按准则规定定期使用没有经过修正或重新组合的金融工具公开交易校正其所采用的估值技术，并测试该估值技术的有效性，也会导致模型或参数失灵。对此，CPA更应着力关注以杜绝模型风险。

四、对金融衍生工具和嵌入式金融衍生工具未作适当的账务处理

1.对金融衍生工具的确认失误

金融衍生工具应确认为交易性目的（除特殊规定为避险性质以外）的金融工具，其公允价值变动应列为当期损益。由于被审计单位对金融衍生工具的定义和分类存在认识上的偏差，或认为利用其特性调节当期损益。

2.对嵌入式金融衍生工具未恰当的与主契约进行拆分

根据企业会计准则规定，嵌入衍生工具相关的混合工具没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，且同时满足下列条件的，该嵌入衍生工具应当从混合工具中分拆，作为单独存在的衍生工具处理：与主合同在经济特征及风险方面不存在紧密关系；与嵌入衍生工具条件相同，单独存在的工具符合衍生工具定义。无法在取得时或后续的资产负债表日对其进行单独计量的，应当将混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。嵌入衍生工具按照规定从混合工具分拆后，主合同是金融工具的，应当按照本准则有关规定处理；主合同是非金融工具的，应当按照其他会计准则的规定处理。如被审计单位未按上述规定对嵌入式金融衍生工具进行合理的账务处理，会影响其公允价值变动损益的处理。会计专业毕业设计范文
参考文献
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