盈余管理与会计信息质量对立统一联系探讨

【摘　要】 随着我国资本市场的快速进展，盈余管理已经成为会计论述界普遍关注的不足。文章以盈余管理与会计信息质量矛盾统一的角度，浅析了两者对立统一的体现和实现途径，指出通过两者持续的合作和博弈，客观上推动了会计信息质量的提升。
【关键词】 盈余管理； 会计
一、引言
长期以来，盈余管理一直被视为会计信息质量的破坏因素而饱受批评，实际上以进展的眼光看，盈余管理一方面对会计信息进行了必不可少的改善和补充，体现了两者之间的统一；另一方面又对会计信息质量特点进行了破坏，体现着两者之间的对立。盈余管理和会计信息质量的这种矛盾统一联系客观上推动了会计信息质量的逐步提升。

二、盈余管理和会计信息质量的内涵

盈余管理的内涵：斯考特认为，盈余管理是指在GAAP允许的范围内，通过对会计政策的选择使经营者自身利益或企业市场价值达到最大化的行为。凯瑟琳·雪珀则认为，盈余管理实际上是企业管理人员通过有目的地制约对外财务报告历程，以获取某些私人利益的“披露管理”。以这两个权威性定义可以得出盈余管理的主要涵义：第一，盈余管理的主体是企业管理当局，包括经理人员、董事会和其他参与决策的权力部门。虽然这些部门和人员在进行盈余管理的动机上也有分歧，但他们对企业会计政策和对外报告盈余都有重大影响，企业盈余信息的披露是他们之间相互妥协的结果。第二，盈余管理的客体是企业对外报告的盈余信息。这些信息不仅指对会计收益的调整和制约，而且包括对其他会计信息披露的管理。第三，盈余管理的策略是在GAAP允许的范围内综合运用会计和非会计手段来实现对会计收益的制约和调整，它主要包括会计政策的选用，应计项目的管理，交易时间的转变，交易的创造等。第四，盈余管理的主要目的是盈余管理主体自身利益的最大化。其中包括管理人员自身利益的最大化和董事会成员所代表的股东利益的最大化。
会计信息质量的内涵：约瑟夫·M·朱兰以用户的利用角度给出定义——会计信息质量应是其满足需求者的程度；克劳斯以生产者的角度给出定义——会计信息的质量应是会计信息产品符合会计准则(制度)规定要求的程度；国际标准化组织1994年颁布的ISO8402-94《质量管理和质量保证—术语》中有关会计信息质量的定义是，会计信息满足明确和隐含需要能力的特点总和。根据以上三个权威的定义可以看出，会计信息质量应该具备的特点包括会计信息实用性和符合性两个方面，具体的特点应该是：可靠性、相关性、可理解性、可比性、及时性及效益大于成本等。

三、盈余管理和会计信息质量的对立

(一)对立联系的体现

第一，两者在动机上是对立的。盈余管理是为了满足编表者或部分人的利益需要，通过选择会计政策，多计或少计收益，少计或多计成本费用，将公司的财务报表以其应有状态转换为编表者所期望呈报的结果；而会计信息质量要求的是：为了所有报告利用人的需要，以实际发生的交易或者事项为依据对会计信息进行确认、计量和报告，达到如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息的目的。第二，盈余管理的结果与会计信息质量要求背道而驰。盈余管理将使公司的真实情况不能全部反映在对外呈报的财务报告中，这必将使广大的外部信息利用者对公司的判断发生错误，以而做出非最优甚至错误的决策。这和会计信息质量要求的真实反映企业财务情况，帮助报告利用人做出正确决策的结果是对立的。第三，盈余管理与财务信息的质量特点对立。企业管理当局按照企业管理目标的需要对会计信息进行改造，使其披露的会计信息往往缺乏充分性、真实性，使整个财务报告的可靠性、相关性、可理解性、可比性、及时性等大打折扣，以而与财务报告的其他利用人的实际需求产生对立。第四，两者在产生的风险上对立。严格按照会计信息质量要求报送的财务报告，体现了公司的真实近况和进展前景，有利于树立企业良好的信誉，降低了企业进展的风险；经过盈余管理的财务报告则相反，一旦报告利用人发现企业进行了对他们不利的盈余管理，就会对公司管理当局的道德和履行责任与义务的能力失去信任，导致资本市场、借贷市场失灵，企业声誉丧失，使管理当局的预期目标难以实现，给公司以后的进展带来负面影响。

(二)实现对立的途径

第一，两者通过会计政策和会计估计选择等职业判断手段实现对立，具体途径主要包括：1.利用资本化与费用化分界点对职业判断的依赖，针对无形资产中“开发阶段支出资本化”与“探讨阶段支出费用化”和借款费用中“资本化”与“费用化”的区分，根据企业实际需要，将应该资本化的支出费用化，或者将应该费用化的支出资本化，达到影响财务结果和财务报告的目的；2.利用公允价值固有的“重复验证性”相对较差的缺陷及对职业判断的依赖，制约非货币性资产交易或债务重组环节对公允价值的确定，得出有利于企业的公允价值，达到制约财务结果的目的；3.利用会计估计对职业判断的依赖，制约固定资产折旧及资产的减值准备计提的数额和时间点，达到调节、制约财务结果的目的。第二，通过规划交易实现对立，具体途径主要包括：1.规划非正常易，主要是规划非货币性资产交换和债务重组交易，利用资源于：会计专业本科生毕业论文http://www.328tiBEt.cn
产交换和重组收益或损失，调解、制约财务结果；2.规划隐蔽的关联交易，利用关联方联系不容易全部或准确界定的特点，根据企业需要，规划与隐蔽的关联方的交易，调解、制约财务结果。第三，为收入、成本费用选择会计期间，具体途径主要包括：1.通过对相关交易方的施压或协商，提前或延迟确认收入，人为调节不同会计期间的财务结果；2.通过推迟结算、内部制约等手段，提前或递延确认当期费用或者费用资本化，达到制约财务结果的目的。第四，削减酌量性费用，具体途径主要包括：1.根据本期需要，削减广告费、宣传费等酌量性费用；2.根据本期需要，削减职工福利、教育经费酌量性费用等；

3.以短期利益出发，直接削减维修费、安全费、劳保费、管理费用、销售费用等费用。

四、盈余管理和会计信息质量的统一

(一)统一联系的体现

第一，两者在真实性上的统一。由于企业的经营信息极其繁杂，以这些繁杂的信息中遴选出财务报告需要的信息是一个复杂困难的历程，由此，财务报告的公允性、真实性、合法性是一个相对概念，它不可能做到与企业真实的经营情况完全相符，经过适度盈余管理的财务报表才是相对真实的。第二，两者在合法性上的统一。盈余管理是在会计准则、会计制度允许的范围内进行的，是以会计政策的选择为手段来实现的，是合规合法的。第三，两者在实际结果上的统一。盈余管理并不增加或减少公司实际的盈余，只是影响实际盈余在不同的会计期内的反映和分布，它影响的是会计数据，尤其是会计报表中的盈余，而不是公司的实际盈余。第四，两者在长期目标上的统一。盈余管理是企业实施战略管理的工具之一，盈余管理能力的高低在一定程度上反映了企业的经济实力和管理能力，它一方面可协助经营者减少违反债务条款等经营风险，另一方面，通过盈余管理使账面盈余更准确地表示公司的实际价值，使财务报告更有助于投资者了解公司的潜在价值。第五，两者在效益性上的统一。由于企业管理当局掌握了大量的内部信息，而这些内部信息往往相当复杂并具有专业性，企业管理当局若要以报告的形式把它们传递给投资者，是相当困难并且代价高昂，而盈余管理能够通过“利润平稳化”手段传递企业原本无法传递的内部信息，以而有助于减少因资本市场激烈波动对投资者决策行为的影响。

(二)实现统一的途径

第一，两者通过会计准则的准确运用实现统一。以一定作用上讲，会计准则是政府与市场主体之间的协议，这个协议全面考虑到了会计信息应该具备的可靠性、相关性、可理解性、可比性、及时性及效益大于成本等基本特点，同时，会计准则还对会计信息的确认、计量、记录和报告等一系列会计流程做出了详细规定，按照它提供的流程、指导原则和约束机制对会计信息进行盈余管理能够在一定程度上保证会计信息的质量。第二，两者是通过合理利用会计准则的剩余选择权实现统一。会计准则不可能规范所有的市场行为，企业应该有应对市场不确定性进行会计处理策略选择的剩余选择权，企业通过对这些没有规范的信息进行盈余管理，可以达到提升会计信息质量的目的。第三，两者通过对本企业经济活动及机会信息的处理实现统一。企业的各种经济活动信息、市场机会信息等非会计类信息，对企业的生产经营、战略管理和进展规划有更加深远的影响，对这些复杂、专业、潜在的经营信息进行盈余管理，是提升会计信息质量的重要保证。

五、盈余管理与会计信息质量要求的对立统一联系推动了会计信息质量的提升

(一)它们的对立统一联系推动了会计准则的改善，以而推动了会计信息质量的提升

1.适度、恰当的盈余管理一方面推动了会计信息质量的提升，另一方面，它对会计准则也提出了更高的要求，毕竟职业判断也受制于专业人员的专业能力和经验，怎么样判断盈余管理是否恰当，以不同的角度会得出不同的结论，需要制度进行指导和规范。
2.出现不当的盈余管理主要源于两种理由，一是出于特定目的，即为了制约财务结果，谋取利益最大化；二是判断失误，造成盈余管理失当。不当的盈余管理是推动会计准则改善、推动会计信息质量提升的主力军，它主要是通过和会计准则的长期博弈实现的，正如沈烈、张西萍（2007）的描述：会计准则主观上制约着盈余管理，但盈余管理客观上成为了反会计准则牵制的对手，两者在博弈中不断演进和进展。

(二)它们的对立统一联系促使监管部门加强监管，以而推动了会计信息质量的提升

内部的监管包括监事会对董事会的监管、董事会对经理层的监管、经理层对会计部门的监管等，内部监管使盈余管理的结果更加符合股东和企业的利益。外部的监管如证券监管部门的监管、工商财政等政府部门的监管、中间机构的审查等，这些外部的监管使盈余管理的结果更加符合公众的利益。股东利益、企业利益和公众利益的博弈、协调和妥协，客观上推动了监管因素的不断加强和改善，也推动了会计信息质量的不断提升。
（三）它们的对立统一联系使会计职业道德和诚信记录更受重视，以而推动了会计信息质量的提升
由于会计信息固有的不对称性，会计准则和监管部门的努力不可能解决涉及会计信息质量的所有不足，企业管理层和会计人员掌握着大量的、对会计结果有着决定影响的经营信息，怎么样把这些潜在或者是隐蔽的信息转化为财务报告的内容，需要会计职业道德发挥作用；但是，在各种巨大利益的博弈中，单纯的职业道德的约束力量显著过于单薄，诚信记录就显得格外重要。职业道德和诚信记录的共源于：关于会计学毕业论文hTTp://www.328TiBET.cn
同作用，是会计信息质量稳步提升的重要方面。
【参考文献】
［1］ 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解［M］.人民出版社，2008.
［2］ 沈烈，张西萍.新会计准则与盈余管理［J］.会计探讨，2007（2）.
［3］ 郭云.新会计准则对企业盈余管理的遏制［J］.财会月刊，2006（9）.
［4］ 张伟立.浅论会计职业判断在新会计准则中运用［J］.会计之友，2009（2）.