英、美、澳、瑞政府绩效审计概况及对我国启迪
本站原创 【摘 要】 政府绩效审计在各国起着越来越重要的作用。文章通过审计体制和审计内容等浅析总结英、美、澳、瑞四国政府绩效审计的概况和特点，以对我国政府绩效审计工作有借鉴作用。
【关键词】 政府绩效审计； 审计体制； 考核
国外的政府绩效审计产生于20世纪40年代，并在70至80年代得到了较快的进展且在政府审计中占据了重要的位置。目前国际上比较认同的对绩效审计的定义是1986年最高审计机关国际组织的定义，即对政府部门和公营单位管理公共资源的经济性(Economy)、效率性(Efficiency)、效果性(Effectiveness)所做出的评价和监督。后来有学者倡议加入对环境性（Environment）和公平性（Equity）的考虑。我国的政府绩效审计起步晚，进展较为缓慢，需要认真学习国外先进经验并结合自身国情灵活运用。
英国在1983年公布的《国家审计法》中首次以法律角度表述了绩效审计，规定主计审计长可以：“……对任何组织（政府部门或者其他相关组织）为履行其职能而利用所掌握资源的经济性、效益性和效果性进行检查”。
英国最高审计机关是国家审计署（National Audit Office），成立于1983年，工作范围是对政府各部门和行政性机构、英格兰和威尔士的国民保健计划托管机构、非公司性质的非政府部门公共机构的法定审计以及对非公司性质和公司性质的非政府部门公共机构进行绩效审计，主计审计长直接对议会负责。国家审计署每年向议会下院的高级特别委员会公共账目委员会（Public Accounts Commission）提交审计报告，并主要受特别委员会中的监督委员会和部门特别委员会监督。苏格兰、威尔士、北爱尔兰各自设立审计署等地方自治审计机构，对除国家审计署和英国审计委员会（Audit Commission）审计之外的地方政府部门和非政府公共机构进行审计，其审计工作对各自的议会负责。英国还在1983年成立了与国家审计署没有隶属联系的审计委员会，负责对英格兰、威尔士地方政府、、消防、保健等公共部门和机构进行审计监督，苏格兰负责地方政府审计的是苏格兰账务委员会。
英国审计署审计所有政府部门、机构和其他公共机构的财务报告，主要内容包括重大政府工程项目、政府部门重大支出、公共部门的管理情况和环境等其他不足。2011年度英国审计署审计了约9 500亿英镑的政府收支，并对政府项目实施案例提出了改善的倡议，使得审计后成本节约高达10亿英镑，超过了英国审计署运营成本的13倍。
2.美国
美国最高审计机关审计署（The U.S. Government Accountability Office）在1921年成立，是为国会工作的一个独立的机构，负责调查联邦政府的收入、支出和项目的效率、效果。审计署的审计长由总统以国会中提名候选人，任期15年。审计总署除设置人事和行政机构外，还设立了两大业务系统：一是计划和审计报告系统；二是审计作业系统。另外，审计总署在国内设有11个派出机构，约有3 300名雇员，其中2/3在总部工作，他们均在审计长的统一组织和领导下工作。
审计署根据国会委员会或小组委员会的要求，或根据公共法律或委员会的任务做出审计报告，还将在主审计长的监督下进行一系列的调查探讨。工作范围包括协助国会监督审计机构开支联邦基金的有效性；调查指控非法和不正当的活动；报告政府的计划和政策如何达到其目标；执行政策浅析并提交国会审议；发表对有关法律不足的决定和意见，如投标的否决等。工作内容包括：对威胁国家安全和利益的高风险领域的审计、对服务项目的成本效益审计、对单个项目或单位的内部制约审计、对政府部门制定的相关政策和办法执行情况审计和社会关注重点不足审计等。
美国审计署就效益审计的不同内容设定了不同的审计目标并通过财务收益和非财务收益两大方面来衡量审计结果。《2011年美摘自会计类毕业论文题目http://www.328tiBEt.cn
国审计署效益和财务审计报告》中列举了绩效审计的四大目标及在相应目标下取得的审计结果：一是解决美国人民面对的当前和突发的人身、财产安全方面的挑战，该项取得了126亿美元的财务收益和243项非财务收益，虽然取得的财务收益包括在医改项目和能源部贷款保证计划等大项目，但仍没有达到预期的目标；二是回应社会威胁及全球性挑战，该项取得了财务收益259亿美元，基本来自于大型项目取得的收益，包括国防部的陆军未来作战系统载人车辆计划和转型卫星通信系统项目等，另外还取得了447项非财务收益，均大大超过预期目标；三是协助联邦政府解决社会危机，该项取得了72亿美元的财务效益和628项非财务收益，均没有达到预定的目标；四是通过提升报告的效益型和时效性来最大化审计署的价值，审计署通过招聘和培训多领域的专业人才，提升工作效率等方式提升报告的效益，但根据内部探讨和调查发现该目标没有完全达成。
澳大利亚审计署在2011年度执行了54项绩效审计并作出 143条倡议，为了改善被审实体的效能和问责制对实体财务报表发出260条审计意见，并在外聘独立审计人那里得到了正面的评价。
4.瑞典
2003年瑞典将当时的议会审计师和国家审计局合并为审计总署，成为向议会负责的下属机构，其组织机构包括审计咨询委员会、三位审计长、职能部门和科学咨询理事会。其中审计咨询委员会决定政治上的决策、对国家年度审计计划发表意见，并依照宪法跟踪审计工作；三位总审计长独立分管三个领域，也就是审计总署主要的审计内容为：安全、协调、国有经济和资产管理，工作、健康和福利，教育和进展；科学咨询理事会主要对审计策略和质量提出倡议并提供广泛的科研能力支持。审计总署根据业务范围的内容设置了财务审计处和绩效审计处。
瑞典还设立了地方审计机关，地方审计机关分为省级和市级，均独立于地方政府，并对地方政府部门进行监督。国家审计局属于政府部门，地方审计机关与审计总署没有领导与被领导联系。适用于国家审计局审计的法律是《瑞典国家审计局法》，而适用于地方两级审计机关的法律是《地方政府审计指导原则》，前者由国家议会制定，后者则由地方议会制定。
目前世界各国政府建立的审计机构，因领导联系不同而分为三种类型：一是属于立法机关，由议会直接领导并对议会负责；二是属于司法机关，拥有较强的司法权；三是在政府内建立审计机构并对政府负责，政府则对议会负责；四是审计机构独立于立法权、司法权、行政权之外。其中英国、美国、澳大利亚、加拿大等属于立法型（大多数国家属于立法型）；瑞典、俄罗斯等属于行政型；法国、西班牙属于司法型；德国、日本属于独立型。
虽然各国的审计机构类型各有不同，但都整体经历着以“3E”到“5E”的转变，更加注重环境和公平，在追求利润、降低成本的基础上更加注重对生态资源的有效利用和保护以及政府活动中对社会分配和社会秩序的保障。当然，各国尚未对具体的评价标准达成一致。
成人员。我国的绩效审计机关与瑞典类似属于行政型，属于独立性较弱的类型。
目前我国审计署发挥着越来越重要的积极作用，根据审计署公布的2010年度审计报告，审计署对预算执行和其他财政收支审计中发现的不足，“已追回或归还资金35.85亿元，挽回或避开损失47.23亿元，根据审计意见改善了1 075项制度规定，有617人被追究责任。”即便如此，我国的绩效审计起步较晚，进展较为缓慢，仍有很多需要向国外绩效审计学习和改善的地方。
我国的审计机关虽然通过多种方式加强国内各级审计机构的联系，通过参加国际互查方式加强与国摘自财务毕业论文范文http://www.328tiBEt.cn
外审计组织的交流与合作，也通过网络和媒体等方式公布审计报告和主要审计结果，但我国极少引进第三方审计监督审计机关的审计报告，对审计结果缺少公开明确的数字指标考核和科学合理的问责制度，没有以定量目标设定的方式强调审计机关对被审对象的经营和节约成本方面的积极作用。由此，我国的绩效审计可以在总结经验教训的基础上加强与同业的专业机构合作，归纳出有关行业的规律，并制定具体明确的审计目标、考核指标、问责制度等一系列的绩效审计系统，并以适当的方式通过引进第三方审计提升审计机关的绩效审计报告的质量和公信力。
【参考文献】
［1］ 蔡春，蔡利，朱荣.关于全面推进我国绩效审计革新进展的十大深思［J］.审计探讨，2011（4）：28-32.
［2］ 陈亮，李建新，王云峰，等.析英国、美国和澳大利亚政府绩效审计的内容和评价标准［J］.审计与经济探讨，2007，22（4）：11-16.
［3］ 王素梅.我国政府绩效审计进展的国际比较探讨［J］.中南财经政法大学学报，2011（3）：115-119.
［4］ 汪同良，曹东.英美澳三国审计机关绩效管理实践探析［J］.财会探讨，2011(18)：68-70.
［5］ 中国审计学会赴英国培训团.英国绩效审计考察报告［J］.审计探讨，2011（6）：107-112.
［6］ Australian National AuditOffice. Panning and Scopingof Performance Audits by the Australian National Audit Office［EB/OL］. http://www.anao.gov.au/About-Us/Annual-Reports.
［7］ Pollitt C. Performance Audit in Western Europe: Trends and Choices［J］.Critical Perspectives on Accounting，2003(14): 157-170.
［8］ National Audit Office.National Audit Office Annual Report 2011［EB/OL］.http://www.nao.org.uk/publications/1012/annual_report_201
【关键词】 政府绩效审计； 审计体制； 考核
国外的政府绩效审计产生于20世纪40年代，并在70至80年代得到了较快的进展且在政府审计中占据了重要的位置。目前国际上比较认同的对绩效审计的定义是1986年最高审计机关国际组织的定义，即对政府部门和公营单位管理公共资源的经济性(Economy)、效率性(Efficiency)、效果性(Effectiveness)所做出的评价和监督。后来有学者倡议加入对环境性（Environment）和公平性（Equity）的考虑。我国的政府绩效审计起步晚，进展较为缓慢，需要认真学习国外先进经验并结合自身国情灵活运用。
一、国外绩效审计概况和特点
目前国际上绩效审计开展较早且进展较为成熟的国家主要有英国、美国、澳大利亚和瑞典。这四个国家关于绩效审计的名称各不相同。英国称货币价值审计（Value for money auditing），美国和澳大利亚称绩效审计（Performance Audit），瑞典称效果审计（Effectiveness Audit）。下面逐一介绍这四个国家的审计体制和内容。(一)英、美、澳、瑞审计体制和内容介绍
1.英国英国在1983年公布的《国家审计法》中首次以法律角度表述了绩效审计，规定主计审计长可以：“……对任何组织（政府部门或者其他相关组织）为履行其职能而利用所掌握资源的经济性、效益性和效果性进行检查”。
英国最高审计机关是国家审计署（National Audit Office），成立于1983年，工作范围是对政府各部门和行政性机构、英格兰和威尔士的国民保健计划托管机构、非公司性质的非政府部门公共机构的法定审计以及对非公司性质和公司性质的非政府部门公共机构进行绩效审计，主计审计长直接对议会负责。国家审计署每年向议会下院的高级特别委员会公共账目委员会（Public Accounts Commission）提交审计报告，并主要受特别委员会中的监督委员会和部门特别委员会监督。苏格兰、威尔士、北爱尔兰各自设立审计署等地方自治审计机构，对除国家审计署和英国审计委员会（Audit Commission）审计之外的地方政府部门和非政府公共机构进行审计，其审计工作对各自的议会负责。英国还在1983年成立了与国家审计署没有隶属联系的审计委员会，负责对英格兰、威尔士地方政府、、消防、保健等公共部门和机构进行审计监督，苏格兰负责地方政府审计的是苏格兰账务委员会。
英国审计署审计所有政府部门、机构和其他公共机构的财务报告，主要内容包括重大政府工程项目、政府部门重大支出、公共部门的管理情况和环境等其他不足。2011年度英国审计署审计了约9 500亿英镑的政府收支，并对政府项目实施案例提出了改善的倡议，使得审计后成本节约高达10亿英镑，超过了英国审计署运营成本的13倍。
2.美国
美国最高审计机关审计署（The U.S. Government Accountability Office）在1921年成立，是为国会工作的一个独立的机构，负责调查联邦政府的收入、支出和项目的效率、效果。审计署的审计长由总统以国会中提名候选人，任期15年。审计总署除设置人事和行政机构外，还设立了两大业务系统：一是计划和审计报告系统；二是审计作业系统。另外，审计总署在国内设有11个派出机构，约有3 300名雇员，其中2/3在总部工作，他们均在审计长的统一组织和领导下工作。
审计署根据国会委员会或小组委员会的要求，或根据公共法律或委员会的任务做出审计报告，还将在主审计长的监督下进行一系列的调查探讨。工作范围包括协助国会监督审计机构开支联邦基金的有效性；调查指控非法和不正当的活动；报告政府的计划和政策如何达到其目标；执行政策浅析并提交国会审议；发表对有关法律不足的决定和意见，如投标的否决等。工作内容包括：对威胁国家安全和利益的高风险领域的审计、对服务项目的成本效益审计、对单个项目或单位的内部制约审计、对政府部门制定的相关政策和办法执行情况审计和社会关注重点不足审计等。
美国审计署就效益审计的不同内容设定了不同的审计目标并通过财务收益和非财务收益两大方面来衡量审计结果。《2011年美摘自会计类毕业论文题目http://www.328tiBEt.cn
国审计署效益和财务审计报告》中列举了绩效审计的四大目标及在相应目标下取得的审计结果：一是解决美国人民面对的当前和突发的人身、财产安全方面的挑战，该项取得了126亿美元的财务收益和243项非财务收益，虽然取得的财务收益包括在医改项目和能源部贷款保证计划等大项目，但仍没有达到预期的目标；二是回应社会威胁及全球性挑战，该项取得了财务收益259亿美元，基本来自于大型项目取得的收益，包括国防部的陆军未来作战系统载人车辆计划和转型卫星通信系统项目等，另外还取得了447项非财务收益，均大大超过预期目标；三是协助联邦政府解决社会危机，该项取得了72亿美元的财务效益和628项非财务收益，均没有达到预定的目标；四是通过提升报告的效益型和时效性来最大化审计署的价值，审计署通过招聘和培训多领域的专业人才，提升工作效率等方式提升报告的效益，但根据内部探讨和调查发现该目标没有完全达成。
3.澳大利亚
澳大利亚最高审计机关审计署（Australian National Audit Office）独立于政府，审计长提交审计报告给议会，就其履行法定职责的绩效审计对议会委员会负责，并接受议会公共会计和审计联合委员会（The Joint Committee of Public Accounts and Audit, JCPAA）的审查。1997年《审计长法（Auditor-General Act）》授予审计长开展效益审计的权力并确立了独立审计人的地位。独立审计人可以审查审计署的财务报告或在任何时间执行效益审计，目前的独立审计人是毕马威审计与风险咨询服务部的合伙人Mr. Geoff Wilson。澳大利亚共有9个政府审计机构，其中联邦审计机构有3个（包括总部堪培拉和两个分支机构悉尼和墨尔本），每州各有1个审计机构，共6个。总部内设财务审计局、绩效审计局和行政管理局。澳大利亚审计署的效益审计内容一般包括：对社会公众关心的重大不足审计、对政府部门经济管理或投资方面效益审计，涉及社会安全不足的审计、对信息技术和电讯服务方面的审计以及对以前提出的审计倡议落实情况进行后续审计等。澳大利亚审计署在2011年度执行了54项绩效审计并作出 143条倡议，为了改善被审实体的效能和问责制对实体财务报表发出260条审计意见，并在外聘独立审计人那里得到了正面的评价。
4.瑞典
2003年瑞典将当时的议会审计师和国家审计局合并为审计总署，成为向议会负责的下属机构，其组织机构包括审计咨询委员会、三位审计长、职能部门和科学咨询理事会。其中审计咨询委员会决定政治上的决策、对国家年度审计计划发表意见，并依照宪法跟踪审计工作；三位总审计长独立分管三个领域，也就是审计总署主要的审计内容为：安全、协调、国有经济和资产管理，工作、健康和福利，教育和进展；科学咨询理事会主要对审计策略和质量提出倡议并提供广泛的科研能力支持。审计总署根据业务范围的内容设置了财务审计处和绩效审计处。
瑞典还设立了地方审计机关，地方审计机关分为省级和市级，均独立于地方政府，并对地方政府部门进行监督。国家审计局属于政府部门，地方审计机关与审计总署没有领导与被领导联系。适用于国家审计局审计的法律是《瑞典国家审计局法》，而适用于地方两级审计机关的法律是《地方政府审计指导原则》，前者由国家议会制定，后者则由地方议会制定。
(二)英、美、澳、瑞绩效审计的特点
对英、美、澳、瑞四国绩效审计的特点综合如下：1.具有改善的法律和审计指导系统
各国绩效审计的机构名称虽然有所差别，但审计机构的设立都具有相应的法律依据（英国的《国家审计法》，美国的《预算和会计法案》等），具有相应的行为准则（英国的《绩效审计手册》、澳大利亚的《审计长法》、瑞典的《国家审计局法》等），具有明确的审计目标、详细的工作指导手册及审计结果考核指标。2.绩效审计的范围较广且独立于财务审计
英、美、澳、瑞四国的绩效审计均与财务审计独立，且审计的范围比较广泛，既有对国家安全方面的审计，如对美国国防部作战系统的审计，也有对大型政府项目的审计，如对2012伦敦奥运主场馆的审计；既有对社会热点不足的如教育医疗等方面的审计，也有对信息系统方面的审计。3.注重外部监督和自我考核
各国通过发布年度审计报告等方式向公众明确自身的审计目标和审计结果，并以具体数字和指标量化对自身审计工作业绩的考核。其中包括但不限于，英国通过新闻媒体报道、聘请外部机构外部监督、被审计单位的反馈意见和审计组复核等方式提升绩效审计质量信息；美国通过外部机构监督、国际互查等提升审计效率；澳大利亚通过聘请外部独立审计师等来监督绩效审计工作；瑞典通过公开审计报告、引进第三方审计等方式加强外界对其工作的监督。4.虽然审计机构类型各有不同，但都经历着以“3E”审计到“5E”审计的转变
传统的“3E”审计是指对“经济性、效率性、效果性”的审核，而“5E”是在上面陈述的“3E”的基础上增加了“环境性”和“公平性”。目前世界各国政府建立的审计机构，因领导联系不同而分为三种类型：一是属于立法机关，由议会直接领导并对议会负责；二是属于司法机关，拥有较强的司法权；三是在政府内建立审计机构并对政府负责，政府则对议会负责；四是审计机构独立于立法权、司法权、行政权之外。其中英国、美国、澳大利亚、加拿大等属于立法型（大多数国家属于立法型）；瑞典、俄罗斯等属于行政型；法国、西班牙属于司法型；德国、日本属于独立型。
虽然各国的审计机构类型各有不同，但都整体经历着以“3E”到“5E”的转变，更加注重环境和公平，在追求利润、降低成本的基础上更加注重对生态资源的有效利用和保护以及政府活动中对社会分配和社会秩序的保障。当然，各国尚未对具体的评价标准达成一致。
二、对我国绩效审计的启迪
我国审计署是根据1982年《中华人民共和国宪法》的规定，于1983年9月正式成立的。审计署是国务院的组成部门之一，在国务院总理领导下，主管全国的审计工作。审计长是审计署的行政首长，是国务院组源于：会计毕业论文范文大全http://www.328tiBEt.cn成人员。我国的绩效审计机关与瑞典类似属于行政型，属于独立性较弱的类型。
目前我国审计署发挥着越来越重要的积极作用，根据审计署公布的2010年度审计报告，审计署对预算执行和其他财政收支审计中发现的不足，“已追回或归还资金35.85亿元，挽回或避开损失47.23亿元，根据审计意见改善了1 075项制度规定，有617人被追究责任。”即便如此，我国的绩效审计起步较晚，进展较为缓慢，仍有很多需要向国外绩效审计学习和改善的地方。
(一)建立健全绩效审计的具体准则
国外就绩效审计已经形成了一套比较完整的系统，有详细的指导手册和工作指南，而我国的绩效审计工作虽然有相关的审计法规，虽然有前人积累的工作经验，虽然有国内外之间经验的交流，虽然部分审计工作可以参考注册会计师的审计准则，但仍需要有一套完整详实的指导手册，指导审计机关工作人员开展不同行业、不同内容的绩效审计工作。(二)确定综合性审计目标和内容
1.构建综合审计目标，真正实施“5E”审计
“5E”审计是广义上的绩效审计，经济性和公平性不一定能同时兼顾并达到最佳状态。目前我国以可持续进展观作为科学指导，观念上有了很大的改善，但在目标的具体衡量上却很难有定量的标准。笔者认为有一些是应当在审计实践历程中考虑并重视的，如政府项目在开展历程中的节能减排是否符合国家有关标准，是否违反国家有关安全规定，产出的有关物质是否会威胁人民的健康，是否能保证财政资金用到实处等。2.拓宽审计的内容和方式策略
目前国内的绩效审计大多集中在专项审计和事后审计上，这样固然满足了重要量原则，但可能对一些社会热点的民生不足没有关注或不能满足时效性原则。由此，笔者认为在执行绩效审计时可以对政府大型项目、社会热点等具体的审计内容确定一定的比例，并根据实际情况适当调整，另外应当更多地关注历程审计和跟踪审计，确保审计结果的时效性。(三)加强与相关组织的联系，确定多层次考核和监督系统
国外的绩效审计机构除了保证对议会/国会的服务外，还注意加强和相关经济组织及媒体的联系，互相交流工作并及时公开审计报告。我国的审计机关虽然通过多种方式加强国内各级审计机构的联系，通过参加国际互查方式加强与国摘自财务毕业论文范文http://www.328tiBEt.cn
外审计组织的交流与合作，也通过网络和媒体等方式公布审计报告和主要审计结果，但我国极少引进第三方审计监督审计机关的审计报告，对审计结果缺少公开明确的数字指标考核和科学合理的问责制度，没有以定量目标设定的方式强调审计机关对被审对象的经营和节约成本方面的积极作用。由此，我国的绩效审计可以在总结经验教训的基础上加强与同业的专业机构合作，归纳出有关行业的规律，并制定具体明确的审计目标、考核指标、问责制度等一系列的绩效审计系统，并以适当的方式通过引进第三方审计提升审计机关的绩效审计报告的质量和公信力。
【参考文献】
［1］ 蔡春，蔡利，朱荣.关于全面推进我国绩效审计革新进展的十大深思［J］.审计探讨，2011（4）：28-32.
［2］ 陈亮，李建新，王云峰，等.析英国、美国和澳大利亚政府绩效审计的内容和评价标准［J］.审计与经济探讨，2007，22（4）：11-16.
［3］ 王素梅.我国政府绩效审计进展的国际比较探讨［J］.中南财经政法大学学报，2011（3）：115-119.
［4］ 汪同良，曹东.英美澳三国审计机关绩效管理实践探析［J］.财会探讨，2011(18)：68-70.
［5］ 中国审计学会赴英国培训团.英国绩效审计考察报告［J］.审计探讨，2011（6）：107-112.
［6］ Australian National AuditOffice. Panning and Scopingof Performance Audits by the Australian National Audit Office［EB/OL］. http://www.anao.gov.au/About-Us/Annual-Reports.
［7］ Pollitt C. Performance Audit in Western Europe: Trends and Choices［J］.Critical Perspectives on Accounting，2003(14): 157-170.
［8］ National Audit Office.National Audit Office Annual Report 2011［EB/OL］.http://www.nao.org.uk/publications/1012/annual_report_201