政府成本会计五大作用浅析
本站原创 【摘要】政府成本会计兴起是20世纪90年代以来西方政府会计的重要发展。政府成本会计之所以日益备受重视是因为其在政府管理中发挥越来越重要作用。本文结合我国实际情况分析了政府成本会计五个方面的重要作用。
【关键词】政府成本会计兴起作用
20世纪70年代末80年代初西方发达国家政府花费纳税人钱财越来越多，公共支出、赤字和债务日益膨胀，政府机构日益臃肿，同时政府对公众日益强烈的公共服务需求回应迟缓，社会公众对政府怨声载道。面临着社会公众的巨大压力，西方发达国家如新西兰、澳大利亚、英国、加拿大等国先后推行了以结果导向、聚焦绩效的新公共管理改革。
政府会计作为新公共管理重要基础进行大刀阔斧式改革，最为典型的是各国政府会计都积极进行权责发生制改革，以便更好地服务新公共管理尤其政府绩效管理。
西方政府会计体系因应政府绩效管理要求更是发生重大变革：从传统的“预算会计与财务会计并行的双轨制政府会计模式”发展为“预算会计、财务会计、成本会计三足鼎立的政府会计模式”。政府成本会计在政府会计体系中兴起是各国政府会计的重要发展。
传统观点认为政府部门不以盈利为目的，政府活动不计盈亏，所以政府会计不计提折旧，政府会计不必进行成本核算。时至今日这一传统观点已被颠覆，政府成本会计日益受到各国政府及国际会计组织的重视。从根本上说，这是因为政府成本会计在政府管理中发挥越来越重要的作用。本文将根据我国实际情况分析政府成本会计五个方面的重要作用。
一、预算编制与执行
预算作为一种规划与控制机制在政府管理中占有支配性地位。预算编制之所以复杂因为它需要将有限的资源合理地分配到一系列各自都重要的活动，且这些活动的目标很复杂，往往是非利润导向的，具有多维特征。
政府预算的编制与执行有制和权责制两种基础。若以权责制为基础，如新西兰政府，那么政府项目的历史成本将被用作编制预算时估计未来成本的基础。若以制为基础，如美国联邦政府，预算编制时也需要运用成本信息，但先要进行成本会计的权责制与预算的制之间的交叉调整(cross—walks)。还有些国家采用弹性预算如澳大利亚政府，那么就首先应当分析固定成本与变动成本。一旦预算通过并实施，成本信息又成为预算的反馈，已发生的成本可以与预算进行比较，服务于成本控制。所以，不论采用什么类型预算，政府成本会计都发挥着重要作用。
推行绩效预算是我国预算管理改革的重要目标，但是我国当前不具备推行绩效的条件。其中重要原因是政府会计尚不核算成本。财政部前副部长楼继伟：“中国实行绩效预算，从长远看是预算改革的方向，但目前我们做不到，因为我们还不具备推行绩效预算的条件。主要是现在还没有做到把政府的全部资源特别是公共资产方面的资源都纳入预算管理的范围，也未能准确地把握完成绩效目标需耗费的成本。”
绩效管理最核心思想系以产出／结果的成本作为预算分配、预算考核的基础。前已述及，成本是权责制下概念，支出系制下概念。我国现行政府会计以制为基础，只核算支出，不核算成本，这一现状造成目前我国难以推行绩效预算。
二、成本控制与成本降低
成本信息有助于政府部门管理者控制成本、降低成本，发现浪费、避免浪费。掌握相关成本信息，政府部门管理者可以：(1)比较成本与效益，识别价值增值与非价值增值活动，做出减少不符成本效益的活动的资源投入的决策；(2)比较项目或活动的实际成本与预算成本之偏差并确定原因；(3)比较期问成本变动，识别原因并采取适当的行动；(4)识别并减少超量成本(excess capacity cost)；(5)比较类似的“标杆”
(benchmark)活动的成本，寻找原因并采取适当的措施。
近年来我国政府行政成本增长过快问题日益突出。2006年“”期问全国政协委员、国务院参事任玉岭先生提供的一组数据表明，从改革开放初期的1978年至2003年的25年问，我国行政管理费用已增长87倍，而且近年来平均每年增长23％!行政管理费占财政总支出的比重，2003年已上升到19．03％ ，比日本的2．38％ 、英国的4．19％ 、韩国的5．06％、法国的6．5％ 、加拿大的7．1％ 、美国的9．9％分别高出16．65、14．84、13．97、12．53、11．93和9．13个百分点。2007年全国政协委员、浙大副校长冯培恩教授在政协会议发言中也指出从1986年到2005年我国人均行政管理费用由20．5元到498元，增长23倍，而同期人均GDP增长14．6倍，人均财政收入和支出分别增长12_3和12．7倍。20年来人均负担行政费用的增长速度明显快于人均GDP和财政收支的增长速度。
我国政府行政成本畸高根源错综复杂，其治理也应当多管齐下，但构建政府成本会计，进行成本核算是一项重要的基础工作。因为正如平衡计分卡创始人之一卡普兰教授指出“你不能衡量，你就不能管理”，控制政府行政成本需要政府成本会计系统提供较为准确的、量化的信息支持。
三、制定、使用者费用和偿还费
制定是一项重要公共政策事务。虽然研讨与与成本是两个不同的概念，产品或服务的通常不等于成本，但是成本是制定政府所提供的产品或服务的使用者费用和偿还费(reimbursement)的重要基础。
(1)政府在政权职责范围将公共产品或服务作为一项特殊的福利提供给特定团体，其使用者费用(user charges)应当足以弥补这些产品或服务的全部成本。
(2)政府以类似企业商务活动方式提供产品或服务，其使用者费用不必限于弥补全部成本，可有净利，但是仍需以成本为基础确定净利。
(3)当一政府机构向另一政府机构提供产品或服务时，成本信息是计算偿还费(reimbursement)的重要基础。
即使在一些睛况下由于政策或经济因素，使用者费用、偿还费不足以弥补全部成本如高等教育、医疗卫生等，政府部门管理者也应当明确成本与之间的差异。
近几年，我国与百姓生活密切相关的水、电、煤气等日益上涨，和百姓切身利益密切的教育、医疗收费愈来愈高。越来越多社会公众置疑公用事业行业乱涨价，教育医疗乱收费。为此，不少人大代表、政协委员呼吁控制公益性服务、公用事业的有关部门，应该在涨价前公布成本核算结果，把账给百姓算明白、算清楚，把涨每一分钱的经济核算摊在桌面上一五一十地解释，最后再按照法的规定，实实在在地搞好听证会。
可见，加强成本核算、推行成本公开是规范我国公用事业行业定价行为和公益事业部门收费行为的重要基础。
四、绩效计量(performance measurement)
随着社会公众意识的强化以及全球性竞争压力所要求的高效率，各国政府都非常重视政府绩效管理，而业绩计量是政府绩效管理的重要基础。业绩计量包括财务与非财务指标两个方面，通常两方面指标相互联系更为有效。成本计量主要提供财务指标，是业绩计量的一个融合部分。、政府主体服务努力与成就可以用下列三类指标进行评价：
(1)服务努力指标：用于提供服务的资源成本和其他非财务指标；(2)成就指标：产出(服务提供的数量)和结果(这些服务的结果)；(3)努力与成就相联系指标：如每一单位产出的成本或成本有效性。
第三类指标“努力与成就联系指标”中的“效率(eficiency)”、“成本有效性(cost-efectiveness)”都要以成本为基础。效率(efficiency)是将产出与投入联系起来进行计量，通常用每单位产出成本来表达。
有效l生(effectiveness)本身是衡量结果或目标之实现程度，它通常与成本信息相联系表示“成本有效性”。
当前我国政府政绩考核存在着不计成本、不讲代价问题，具有明显的GDP化倾向。一些地方官员为了追求政绩，为了追求经济发展，违背经济发展规律，大肆举借债务，盲目上项目，造成大量浪费、低水平重复建设、资源过渡消耗、公共产品供应水平低下，社会公平问题被忽视，环境污染严重，最终造成本意要求发展结果反其道而行之尴尬。
党、国务院高度重视当前我国政府政绩考核存在的问题。十六届四中全会前后，国家已经提出争取用两年左右时间，初步建立起党政领导班子和领导干部实绩考核评价体系。在近年的政府工作报告中，也都明确提出要“抓紧研究建立科学的政府绩效评估体系”。
科学政绩考核办法应当对政府官员政绩进行成本分析。不仅看领导干部取得的政绩，也要对为取得政绩所付出的投入和代价进行计量，以切实避免不计成本和代价的重复建设、资源浪费、环境破坏等。
“术业有专攻”政绩成本分析政府成本会计所应当完成的一项专业性、技术性极强的工作。
另外，前已述及我国暂不具备推行绩效预算，但这不等于不讲求预算支出绩效。我国以绩效考评为突破口，探索科学、合理的预算绩效考评体系，为将来推进绩效预算改革夯实基础02005年财政部颁布《部门预算支出绩效考评管理办法》(财预[2005]86号文)。但我国绩效考评工作也需要政府会计提供公共产品／公共服务所耗费的成本信息。
正如楼继伟副部长所指出“由于资产管理弱化，加之财务会计制度的缺陷等原因，目前我们还不能核算单位提供公共服务所耗费的成本情况；影响了预算支出绩效考评的准确性。”
五、公共决策
政府营运过程中常常需要进行公共决策，如通过或否决一政府资本性项目提议、维持或终止政府某一产品或服务的提供、合同外包给私人提供商等等。科学决策应当以科学分析为基础。不论私人部门还是公共部门，成本效益分析(Cost—Benefit Analy—s1 s)是最基础、也是最重要的决策分析方法。成本效益分析通过分析项目或备选方案所有的成本与收益，并将它们折合成同一时间货币价值基础进行综合衡量，从而判断项目的可行I生或择优选择方案。所以，项目或备选方案的成本信息是进行科学决策的重要基础。
众所周知，我国人口众多，资源相对匮乏，随着国民经济迅猛发展，我国社会资源与发展之间矛盾利益凸现，为此，我国政府大力倡导建设节约型社会。然而目前我国政府重大公共决策失误却成了建设节约型社会的最大障碍。据估计“七五”到“九五”我国投资决策失误率在30％左右，资金浪费及经济损失大约在4000亿一5000亿元。可见，降低我国政府决策失误率，提高决策水平是建设节约型社会的重要途径。科学决策需要以充分信息为支持，其中项目或备选方案的成本信息是重要的决策支持信息。
【关键词】政府成本会计兴起作用
20世纪70年代末80年代初西方发达国家政府花费纳税人钱财越来越多，公共支出、赤字和债务日益膨胀，政府机构日益臃肿，同时政府对公众日益强烈的公共服务需求回应迟缓，社会公众对政府怨声载道。面临着社会公众的巨大压力，西方发达国家如新西兰、澳大利亚、英国、加拿大等国先后推行了以结果导向、聚焦绩效的新公共管理改革。
政府会计作为新公共管理重要基础进行大刀阔斧式改革，最为典型的是各国政府会计都积极进行权责发生制改革，以便更好地服务新公共管理尤其政府绩效管理。
西方政府会计体系因应政府绩效管理要求更是发生重大变革：从传统的“预算会计与财务会计并行的双轨制政府会计模式”发展为“预算会计、财务会计、成本会计三足鼎立的政府会计模式”。政府成本会计在政府会计体系中兴起是各国政府会计的重要发展。
传统观点认为政府部门不以盈利为目的，政府活动不计盈亏，所以政府会计不计提折旧，政府会计不必进行成本核算。时至今日这一传统观点已被颠覆，政府成本会计日益受到各国政府及国际会计组织的重视。从根本上说，这是因为政府成本会计在政府管理中发挥越来越重要的作用。本文将根据我国实际情况分析政府成本会计五个方面的重要作用。
一、预算编制与执行
预算作为一种规划与控制机制在政府管理中占有支配性地位。预算编制之所以复杂因为它需要将有限的资源合理地分配到一系列各自都重要的活动，且这些活动的目标很复杂，往往是非利润导向的，具有多维特征。
政府预算的编制与执行有制和权责制两种基础。若以权责制为基础，如新西兰政府，那么政府项目的历史成本将被用作编制预算时估计未来成本的基础。若以制为基础，如美国联邦政府，预算编制时也需要运用成本信息，但先要进行成本会计的权责制与预算的制之间的交叉调整(cross—walks)。还有些国家采用弹性预算如澳大利亚政府，那么就首先应当分析固定成本与变动成本。一旦预算通过并实施，成本信息又成为预算的反馈，已发生的成本可以与预算进行比较，服务于成本控制。所以，不论采用什么类型预算，政府成本会计都发挥着重要作用。
推行绩效预算是我国预算管理改革的重要目标，但是我国当前不具备推行绩效的条件。其中重要原因是政府会计尚不核算成本。财政部前副部长楼继伟：“中国实行绩效预算，从长远看是预算改革的方向，但目前我们做不到，因为我们还不具备推行绩效预算的条件。主要是现在还没有做到把政府的全部资源特别是公共资产方面的资源都纳入预算管理的范围，也未能准确地把握完成绩效目标需耗费的成本。”
绩效管理最核心思想系以产出／结果的成本作为预算分配、预算考核的基础。前已述及，成本是权责制下概念，支出系制下概念。我国现行政府会计以制为基础，只核算支出，不核算成本，这一现状造成目前我国难以推行绩效预算。
二、成本控制与成本降低
成本信息有助于政府部门管理者控制成本、降低成本，发现浪费、避免浪费。掌握相关成本信息，政府部门管理者可以：(1)比较成本与效益，识别价值增值与非价值增值活动，做出减少不符成本效益的活动的资源投入的决策；(2)比较项目或活动的实际成本与预算成本之偏差并确定原因；(3)比较期问成本变动，识别原因并采取适当的行动；(4)识别并减少超量成本(excess capacity cost)；(5)比较类似的“标杆”
(benchmark)活动的成本，寻找原因并采取适当的措施。
近年来我国政府行政成本增长过快问题日益突出。2006年“”期问全国政协委员、国务院参事任玉岭先生提供的一组数据表明，从改革开放初期的1978年至2003年的25年问，我国行政管理费用已增长87倍，而且近年来平均每年增长23％!行政管理费占财政总支出的比重，2003年已上升到19．03％ ，比日本的2．38％ 、英国的4．19％ 、韩国的5．06％、法国的6．5％ 、加拿大的7．1％ 、美国的9．9％分别高出16．65、14．84、13．97、12．53、11．93和9．13个百分点。2007年全国政协委员、浙大副校长冯培恩教授在政协会议发言中也指出从1986年到2005年我国人均行政管理费用由20．5元到498元，增长23倍，而同期人均GDP增长14．6倍，人均财政收入和支出分别增长12_3和12．7倍。20年来人均负担行政费用的增长速度明显快于人均GDP和财政收支的增长速度。
我国政府行政成本畸高根源错综复杂，其治理也应当多管齐下，但构建政府成本会计，进行成本核算是一项重要的基础工作。因为正如平衡计分卡创始人之一卡普兰教授指出“你不能衡量，你就不能管理”，控制政府行政成本需要政府成本会计系统提供较为准确的、量化的信息支持。
三、制定、使用者费用和偿还费
制定是一项重要公共政策事务。虽然研讨与与成本是两个不同的概念，产品或服务的通常不等于成本，但是成本是制定政府所提供的产品或服务的使用者费用和偿还费(reimbursement)的重要基础。
(1)政府在政权职责范围将公共产品或服务作为一项特殊的福利提供给特定团体，其使用者费用(user charges)应当足以弥补这些产品或服务的全部成本。
(2)政府以类似企业商务活动方式提供产品或服务，其使用者费用不必限于弥补全部成本，可有净利，但是仍需以成本为基础确定净利。
(3)当一政府机构向另一政府机构提供产品或服务时，成本信息是计算偿还费(reimbursement)的重要基础。
即使在一些睛况下由于政策或经济因素，使用者费用、偿还费不足以弥补全部成本如高等教育、医疗卫生等，政府部门管理者也应当明确成本与之间的差异。
近几年，我国与百姓生活密切相关的水、电、煤气等日益上涨，和百姓切身利益密切的教育、医疗收费愈来愈高。越来越多社会公众置疑公用事业行业乱涨价，教育医疗乱收费。为此，不少人大代表、政协委员呼吁控制公益性服务、公用事业的有关部门，应该在涨价前公布成本核算结果，把账给百姓算明白、算清楚，把涨每一分钱的经济核算摊在桌面上一五一十地解释，最后再按照法的规定，实实在在地搞好听证会。
可见，加强成本核算、推行成本公开是规范我国公用事业行业定价行为和公益事业部门收费行为的重要基础。
四、绩效计量(performance measurement)
随着社会公众意识的强化以及全球性竞争压力所要求的高效率，各国政府都非常重视政府绩效管理，而业绩计量是政府绩效管理的重要基础。业绩计量包括财务与非财务指标两个方面，通常两方面指标相互联系更为有效。成本计量主要提供财务指标，是业绩计量的一个融合部分。、政府主体服务努力与成就可以用下列三类指标进行评价：
(1)服务努力指标：用于提供服务的资源成本和其他非财务指标；(2)成就指标：产出(服务提供的数量)和结果(这些服务的结果)；(3)努力与成就相联系指标：如每一单位产出的成本或成本有效性。
第三类指标“努力与成就联系指标”中的“效率(eficiency)”、“成本有效性(cost-efectiveness)”都要以成本为基础。效率(efficiency)是将产出与投入联系起来进行计量，通常用每单位产出成本来表达。
有效l生(effectiveness)本身是衡量结果或目标之实现程度，它通常与成本信息相联系表示“成本有效性”。
当前我国政府政绩考核存在着不计成本、不讲代价问题，具有明显的GDP化倾向。一些地方官员为了追求政绩，为了追求经济发展，违背经济发展规律，大肆举借债务，盲目上项目，造成大量浪费、低水平重复建设、资源过渡消耗、公共产品供应水平低下，社会公平问题被忽视，环境污染严重，最终造成本意要求发展结果反其道而行之尴尬。
党、国务院高度重视当前我国政府政绩考核存在的问题。十六届四中全会前后，国家已经提出争取用两年左右时间，初步建立起党政领导班子和领导干部实绩考核评价体系。在近年的政府工作报告中，也都明确提出要“抓紧研究建立科学的政府绩效评估体系”。
科学政绩考核办法应当对政府官员政绩进行成本分析。不仅看领导干部取得的政绩，也要对为取得政绩所付出的投入和代价进行计量，以切实避免不计成本和代价的重复建设、资源浪费、环境破坏等。
“术业有专攻”政绩成本分析政府成本会计所应当完成的一项专业性、技术性极强的工作。
另外，前已述及我国暂不具备推行绩效预算，但这不等于不讲求预算支出绩效。我国以绩效考评为突破口，探索科学、合理的预算绩效考评体系，为将来推进绩效预算改革夯实基础02005年财政部颁布《部门预算支出绩效考评管理办法》(财预[2005]86号文)。但我国绩效考评工作也需要政府会计提供公共产品／公共服务所耗费的成本信息。
正如楼继伟副部长所指出“由于资产管理弱化，加之财务会计制度的缺陷等原因，目前我们还不能核算单位提供公共服务所耗费的成本情况；影响了预算支出绩效考评的准确性。”
五、公共决策
政府营运过程中常常需要进行公共决策，如通过或否决一政府资本性项目提议、维持或终止政府某一产品或服务的提供、合同外包给私人提供商等等。科学决策应当以科学分析为基础。不论私人部门还是公共部门，成本效益分析(Cost—Benefit Analy—s1 s)是最基础、也是最重要的决策分析方法。成本效益分析通过分析项目或备选方案所有的成本与收益，并将它们折合成同一时间货币价值基础进行综合衡量，从而判断项目的可行I生或择优选择方案。所以，项目或备选方案的成本信息是进行科学决策的重要基础。
众所周知，我国人口众多，资源相对匮乏，随着国民经济迅猛发展，我国社会资源与发展之间矛盾利益凸现，为此，我国政府大力倡导建设节约型社会。然而目前我国政府重大公共决策失误却成了建设节约型社会的最大障碍。据估计“七五”到“九五”我国投资决策失误率在30％左右，资金浪费及经济损失大约在4000亿一5000亿元。可见，降低我国政府决策失误率，提高决策水平是建设节约型社会的重要途径。科学决策需要以充分信息为支持，其中项目或备选方案的成本信息是重要的决策支持信息。