衍生金融工具对财务会计理谈影响浅析

当前位置: 大雅查重 - 范文 更新时间:2024-02-01 版权:用户投稿原创标记本站原创
[摘要]
本文从会计要素、会计确认、会计计量和会计报告等4个方面,浅析浅析了衍生金融工具对财务会计理论的冲击和影响,并提出了一些有针对性的对策和倡议。

[关键词]衍生金融工具;会计确认;会计计量

自20世纪8O年代以来。衍生金融工具(Derivative Fi—nancial Instrument)在国际金融市场得到了迅猛发展.为适应这一变化,2006年2月15日,财政部在充分借鉴《国际会计准则第30号— —银行和其他类似金融机构在财务报表中的披露》、《国际会计准则第32号——金融工具列报和披露》、《国际会计准则第39号——金融工具确认和计量》的基础上,制定并发布了新会计准则中的第22号、第23号、第24号和第37号等4项准则。这4项准则对珩生金融工具的概念、确认、计量、列示和披露进行了明确的界定。衍生金融工具,亦称创新金融工具,是以货币、债券、股票等基本金融工具为基础而创造出来的.旨在减少基本金融工具的损失.或保证基本金融工具的收益而产生的金融工具。由于衍生金融工具具有规避风险和投机套利的功能,它可以对资本市场的波动起到一定程度的稳定作用.能解决贸易中一些基本金融工具不能处理的棘手不足,因此衍生金融工具正被越来越多的企业所采用。但同时,衍生金融工具也具有品种多、新产品层出不穷(随着全球金融市场的变化而不断变化)、风险高(收益存在高度的不确定性)等特点。正是由于这些特点,衍生金融工具现已经开始,并且仍将继续对我国现行会计理论和会计实务产生极为深远的影响。

一、衍生金融工具对传统会计理论的影响

衍生金融工具对传统会计理论的影响主要表现为对会计要素、会计确认、会计计量和会计报告等4个方面的影响。

1.衍生金融工具对会计要素理论的影响衍生金融工具对传统会计要素理论的影响主要体现在对资产和负债的定义上,现行会计理论中的资产是指由过去的交易或者事项形成的、企业拥有或者制约的、预期会给企业带来经济利益的经济资源。现行会计理论中的负债是指由过去的交易或者事项形成的,预期会导致经济利益流出企业的现时义务。由定义可知,资产和负债都必须是由过去发生的交易和事项产生。衍生金融工具的特点之一就是契约所体现的交易在现时并未发生.而是在将来某一时点发生,并且这项交易的结果具有很大的不确定性。

很显然,按照传统会计概念.衍生金融工具不符合资产、负债的范畴。

但是。随着衍生金融工具的发展和交易比重的扩大。

若不将衍生金融工具作为资产或负债在资产负债表中进行列示而仍只作为表外项目进行反映,必将无法正确反映企业的财务状况。也无法满足会计信息使用者的决策需求。衍生金融工具的出现对传统以过去交易或事项为基础的会计要素理论产生了重大影响,并有可能引发对会计其他要素以及一系列财务会计基本概念的转变。目前FAsB颁布的AS 133“衍生金融工具和避险活动会计”认为“资产的实质在于资产所代表的未来经济利益”就是一个具体的体现。AS 133扩展了资产定义的内涵和外延,并使得会计恒等式也发生一定程度的转变,新的会计恒等式为:

资产+衍生金融工具资产=负债+衍生金融工具负债+所有者权益。式中,资产为传统意义的资产,负债为传统意义上的负债;衍生金融资产为衍生金融工具交易产生的未来取得一定经济利益的权利.衍生金融负债为衍生金融工具交易可预期的未来经济利益的牺牲或承担的义务。

2衍生金融工具对会计确认理论的影响会计确认是指将财务会计数据记入会计凭证、会计账簿和会计报表的过程。主要包含“应否”、“作为何种要素”、“何时”和“多少金额”等4个方面的不足。衍生金融工具对会计确认理论的影响因会计要素的不同而略有不同。衍生金融工具对资产、负债要素确认理论的影响主要体现在对这两个要素的定义上,而对收入、费用要素确认理论的影响则主要体现在权责发生制和收付实现制两个原则上。传统会计在确认资产和负债等会计要素时.强调由过去发生的交易或事项形成,并以交易发生的时间为确认标准,确认次数只有一次。而衍生金融工具由于从合同的签订到完成之间存在一定的时间差,因而还可能存在“再次确认”和“终止确认”等不足,也就是确认的次数不止一次。同时。传统会计中的权责发生制和收入实现制也是以过去的交易或事项为核算基础,对未来可能发生的交易或事项不予反映。由于衍生金融工具在订立合约时。虽然双方的权利和义务已基本确定,但交易并未实际发生,而且可能到期时也不会发生,如期权交易中到期选择不执行。由于金融衍生工具的权利与义务没有实际发生,收入也没有实际形成。按照权责发生制原则。衍生金融工具所产生的收入和费用都不应确认。然而衍生金融工具给企业带来的收入和费用与经营其他资产带来的收入和费用一样都是真金白银,不确认或没有正确的确认都不能真实地反映企业一定时期的经营成果。

3.衍生金融工具对现行会计计量理论的影响在传统财务会计理论体系中,历史成本是计量基础,各会计要素按历史成本记账,记账后一般不再变动.直到相应的资产已耗用或负债已清偿为止。历史成本具有中立性、可核性和易于取得的优点。而衍生金融工具的交易活动不像现行会计反映的交易行为那样在一个时点完成.它从合约的签订到对冲,再到交割或换回原有资产,要经历一个过程,在交易过程中,衍生金融工具的市场处于不断变动的状态,合约不经履行,成本就无法确定。在这种情况下,如果仍按历史成本人账(按某一时点上衍生金融工具的市场价入账),且入账价值保持不变,就不符合衍生金融工具价值变动的特点。违背了会计主体经济活动的真实性原则,也就无法提供与决策相关的信息。另外衍生金融工具的波动比较剧烈,在持有过程中,其价值变化很大,盈利时可以使企业利润成倍增长,亏损时甚至会危及企业的存活。而衍生金融工具从有价值到无价值或从低价值到高价值并不存在一个独立的交易。按历史成本原则,这种变动是不能反映出来的,但结果却客观存在,当这种变动非常大时.就会导致会计信息的严重失真,甚至产生误导作用。由此可见,在衍生金融工具广泛运用的今天.历史成本不可能也不应该是财务会计唯一的计量属性,而应该是历史成本和公允价值并存。

4衍生金融工具对会计报告的影响传统财务会计报告是对会计要素的确认、计量结果的报告及其他有关要素的说明。其核心是财务报表。资产负债表、利润表、流量表和所有者权益变动表4张报表成为财务报告的主体。现有或潜在的信息使用者通过财务报告获取对决策有用的信息。而金融衍生工具交易大多为表外业务。交易本身无法加以体现,人们无法从财务报表上直接了解企业所从事的金融交易以及所面临的风险.从而使金融市场和企业自身的风险都变得更加不可捉摸。衍生金融工具对企业财务报告的影响主要体现在以下两方面:一方面,传统的财务报表体系已无法适应在金融工具不断创新的情况下报表使用者的需要。另一方面,报表上的“表外注释”已不再是原先意义上的“附注说明”,随着金融衍生工具的不断发展和创新,使用现有的会计核算技术已无法有效报出并反映所有金融资产的价值。有必要在原有报表的基础上,增加一张报表来全面系统地反映现有表外注释”的信息.这也是弥补传统财务报表揭示信息的局限性。提高财务报表总体水平和层次的一个重要环节。

新会计准则与国际会计准则趋同,对金融工具的列报和披露做了详细的规定。使金融衍生工具表外业务表内化,及时、充分反映企业的衍生工具业务所隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响。

二、对策及措施

金融衍生工具的蓬勃发展已突破了传统会计理论和会计原则的约束,会计理论革新势在必行,但理论革新还需要一定的制度环境,因此笔者提出如下政策倡议:

1.对会计理论革新的倡议

(1)重构会计要素。倡议对会计要素进行重新界定和分类。如明确地将资产分为金融资产和非金融资产,负债分为金融负债和非金融负债。其中,对非金融资产和非金融负债的定义保持不变,而对金融资产和金融负债的定义,则应当绕开“过去的交易和事项”的约束,着眼于“未来的经济利益和损失”。

(2)重构会计确认。倡议建立权责发生制和实质重于形式的双重会计确认理论。其中,非金融资产和非金融负债根据权责发生制进行确认,金融资产和金融负债则按照实质重于形式进行确认。对金融资产和金融负债的确认可根据合同的履行情况分为初次确认、再次确认和终止确认3种。

(3)重构会计计量。倡议建立公允价值和历史成本并存的双重计量模式。其中,非金融资产、非金融负债根据历史成本法进行计量,金融资产、金融负债则按照公允价值进行计量。

(4)重构会计报告。倡议建立资产流动性强弱和风险程度大小并存的双重列示模式的会计报告体系。其中,非金融资产、非金融负债仍按照资产的流动性强弱来进行列示.金融资产、金融负债则按照风险程度大小进行列示。另外。倡议增加一张衍生金融工具明细表,来披露没有进入现行报表体系的表外金融资产的财务状况。

2对制度环境建设的倡议为了保证上述倡议能有效实施,倡议:

(1)完善金融市场和相应的法规体系。目前,我国金融市场建设刚刚起步,金融市场还很不完善。完善金融市场,有利于我国企业参与国际市场的竞争与合作,同时也能为企业的发展提供一个较好的融资平台。在完善金融市场的同时,应加强相应的法规体系建设。如完善金融监管的相应法规建设、完善衍生金融工具核算与估价的会计制度建设等。

(2)JI强会计信息系统和快速反应机制的建设。通过加强会计信息系统的建设,可以帮助财务人员及时地了解并预测社会经济环境的变化趋势。有利于对衍生金融工具作出合理的估价:建立快速反映机制有利于企业及时地调整财务管理战略。

(3)加强教育,提高会计人员的职业判断能力。衍生金融工具产生时间短且性质复杂,涉及交易量大,风险大,许多从业人员对此很陌生。有必要加强对会计从业人员的教育,提高会计人员的专业水平和职业判断能力,帮助会计人员了解并把握衍生金融工具的特点币咬动规律。

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