组织问开簿成本会计初探
本站原创 全球化竞争的加剧，使得企业越来越努力寻求成本节约的策略，在这些策略中，将商品和服务外包给能够更加有效的供应商，已经越来越成为一种成本节约的可行解决方案。特别是当采购成本是企业制造成本的重要组成部分时，与供应商建立有效和高效的组织网络就变得非常关键。组织网络中的供应商通过向购买方开放其成本簿记，或者双方同时开放成本簿记，实现成本信息的分享，来共同努力降低网络中的总成本，这属于管理会计研究的一个新兴分支—— “开簿成本会计”(open—book cost accounting)。
一、开簿成本会计的概念及优势
成本是为了达到某个目标所作出的牺牲，通常由直接材料、直接人工和企业内部所发生的各种间接费用所组成。其中，直接人工和间接费用是发生在企业内部，受企业所制约。直接材料成本虽然是由产品市场所决定，对于直接材料供应商而言，其取决于其生产总成本和利润边际。购买方想要降低其最终产品的总成本，必定要求对所用直接材料的成本进行压缩，这进一步要求直接材料供应商压缩生产总成本。所以，企业外包的一个重要工作就是对直接材料的成本进行浅析浅析。这就提出了对供应商的成本信息的需求。如果市场是完全竞争的，那么市场中就已经包含了直接材料、供应商的相关信息，但现时的市场往往是寡头垄断或者垄断竞争，所以，基于完全竞争市场的假设并不适用，即购买方并不能从市场中分离出直接材料的成本信息。解决上述不足的策略之一，就是在组织网络中推行开簿成本会计。
(一)开簿成本会计的概念开簿成本会计是指在法律意义上相互独立的商业伙伴之间，跨越组织边界，以某种正式的机制来系统披露成本信息的一种策略。成本信息披露既可以是供应商向购买方的单方面披露，也可以是双方的同时披露；信息披露的程度既可以是完全开簿，也可以是部分开簿。企业参与组织问开簿成本会计实务基于以下两个基本假设：(1)组织网络能够提供竞争优势。当供应商由于知识和资源的限制，不能够单独实现成本降低的目标时，他们通常会有实施开簿成本会计的动力，尤其是当购买方和供应商之间紧密合作来建立一个更具竞争力的供应链时。
组织网络成员会忠于该网络，不会有与网络成员整体利益相悖的行为。
(二)开簿成本会计的优势借助开簿成本会计，买卖双方可以从这些公开的成本信息中识别出成本动因，发掘削减成本的机会，分享成本节约的收益。购买方可以使用这些信息来进行制约，或者作为最终产品计算的依据。供应商通过向购买方开放其成本簿记，并以此为依据来进行协商，同时，借以向购买方表明其成本优势、合作的诚意和可信赖性，强化其在竞争者中的地位，进而保持双方之间的长期合作关系。此外，借助购买方对企业成本改善的合理建立，可以学习到其他企业的经营方式。买卖双方还可以借助获得的信息，辅助生产过程各个阶段的决策。
二、开簿成本会计的实施流程
开簿成本会计的思想兴起于20世纪90年代初， 目前已在日本和西方的一些企业中得到了局部应用。但在研究文献中，探讨开簿成本会计实务的并不多。而且，由于企业的生产流程各异，要归纳出开簿成本会计实施的一般性应用指南比较困难，但从相关研究文献中披露的案例来看，仍可以从中得到开簿成本会计实施的基本流程。
(一)构建开簿成本会计基本模型由组织网络中提议建立开簿成本会计系统的发起组织(通常是组织网络中处于核心地位的购买方)构建开簿成本会计实施的基本模型，并且将该模型与现有的和潜在的供应商进行充分沟通。需要注意的是，该模型不应该一开始就对现有的成本模型进行彻底的再设计，而应该尽可能地应用现有的模型，这有助于降低因实施开簿成本会计给企业正常生产和管理带来的负面影响，同时还有助于避开增加额外的学习成本。
(二)提供实簿成本会计实施成本发起组织提供关于实施开簿成本会计所带来的成本和效益信息，让供应商就开簿成本会计如何实现有一个完全的了解。包括人力资本投资、系统软硬件投资、相关维护费用、培训费用等，更重要的是要向网络组织成员说明作出相关投资的必要性和前景。
(三)考虑供应商的申请在考虑供应商申请时，发起组织首先需要对申请的供应商进行深入的了解，考虑供应商之间可能存在的冲突不足，这包括信息安全方面的冲突、商业利益方面的冲突等。在充分沟通和协调的基础上，发起组织从整个组织网络的效率和效益的需求出发，拟定最优的解决方案，并以此为依据，选择合适的供应商进行签约。
(四)评价年度郊果开簿成本会计系统实施之后，发起组织应对其效果进行年度评价。发起组织提供相关账户，将其在开簿成本会计系统方面的初始预算与实际发生额相对比，并对开簿成本会计系统所带来的效率和效益进行评价。如果效率和效益明显，发起组织将考虑增加在开簿成本会计系统方面的预算。
三、开簿成本会计实施的障碍浅析浅析
由于开簿成本会计既涉及到购买方和供应商之间的利益关系，也涉及到敏感信息的会计安全性不足，因此，一旦哪个实施环节有漏洞，就可能导致开簿成本会计的失败。从研究文献中披露的一些案例来看，存在着大量的失败晴况，主要有以下几个方面障碍。
(一)组织网络成员不能就开簿成本会计的实施达成一致如果发起组织提供的解决方案不能实现双赢的目标，那么供应商就不会有加入的动力。此外，如果对于供应商在组织网络中的地位和作用，相关会计规则的使用等不足不能达成一致，开簿成本会计系统也将无法实施。
(二)供应商可利用的时间、技术和人力资源有限由于开簿成本会计系统的实施需要大量的专用性资产投资，一些规模较小的供应商可能难以负担，因此，他们往往会寄希望于发起组织提供一些支持性的资源，但处于强势地位的发起组织可能会对这种需求置之不理。
(三)供应商的会计信息系统质量不高供应商的会计信息系统质量将影响着成本信息的质量，没有高质量的成本信息，即使进行共享，也不能带来效率和效益的改善。
(四)供应商不愿意公开成本会计信息供应商的传统会计观念根深蒂固，认为成本会计信息是企业应该严守的机密。而且，供应商害怕由于成本结构的公开，会让其在与发起组织的后续合作中处于弱势地位，如发起组织可能会在购买上相要挟，从而破坏长期战略合作。
四、开簿成本会计在组织问成本管理中的应用
开簿成本会计本身并不是一项成本管理技术，但其可以为组织间成本管理提供信息支持。如当前主流的组织间成本管理技术中，并行工程(Concurrent Engineering)，组织间成本调查，质量一功能一权衡(Quality—Function—Price Trade—off)和不断改善(Kaizen)都可能需要用到开簿成本会计系统提供的信息。具体而言，开簿成本会计可在以下三个阶段中用于成本管理决策。
(一)供应商选择阶段 这一阶段可能面临两个方面的决策：
与现有供应商购买全新的产品或者与新的供应商建立新的关系，还是从现有的供应商处购买经过部分修改的产品。通常情况下，后者是首选方案，因为经过过去的成本管理，已经获取了合作上的效率和生产上的效益，但具体比较还需要以开簿成本会计系统所提供的信息为依据。(2)选择新产品的供应商。当购买方希望评价供应商的整体胜任能力时，需要获取对供应商成本状况的大致了解。
(二)生产准备阶段这一阶段可能面临七个方面的决策：
买卖双方联合决定产品属性。供应商通常会通过展示其成本来方便购买方进行决策。(2)搭建成本平台。成本平台是以供应商向购买方提供的成本信息为基础，并经过供应商的认可，后续合作都会以此为基础，当产品属性变更或者发生产品纠纷时，可以此作为决策的依据。(3)生产流程和质量制约。对于生产流程中的分工决策、技术设备的合理采用、物流和信息系统的使用、生产流程的质量制约等方面，都可能会需要开簿成本会计系统的支持。(4)供应商在购买方的支持下，寻找合适的分包商，其目的在于寻求最优的解决方案，如、功能、质量、利润边际和交付方式。(5)由供应商采购，但由购买方支付并具有所有权的专用性生产工具，购买方借助开簿成本会计系统进行监控。(6)最终制定。以公开的成本信息为基础，决定双方都能够接受的。这可在购买方出价低于供应商的生产成本时，作为一种解决争端的依据。(7)未来的成本压缩。购买方可能会在合同中要求按照年度降低购买，以促使供应商不断改善其生产流程的效率，压缩生产成本。其中具体的制定，需以开簿成本会计系统提供的信息为依据。
(三)生产进行阶段这一阶段可能面临三个方面的决策：
生产过程中的动态调整。随着原材料、人工和各种制造费用的变化，供应商会据以进行敏感性浅析浅析，估计变化对总成本的影响，并将具体的影响通过开簿成本会计系统展示给购买方，据此修订产品。(2)进行新技术的投资。在生产过程中，组织网络中的相关方面都会试图通过投资新技术，或者采用新的生产流程来改善供应商的效率(如质量和速度)，这时可以借助开簿成本会计系统进行投资成本和所获效益方面的权衡，并制定投资的收益分配方案。(3)产品的重新设计。有时，买卖双方可能会根据外部环境变化对产品进行重新设计，这就需要重复上述组织间成本管理过程。
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一、开簿成本会计的概念及优势
成本是为了达到某个目标所作出的牺牲，通常由直接材料、直接人工和企业内部所发生的各种间接费用所组成。其中，直接人工和间接费用是发生在企业内部，受企业所制约。直接材料成本虽然是由产品市场所决定，对于直接材料供应商而言，其取决于其生产总成本和利润边际。购买方想要降低其最终产品的总成本，必定要求对所用直接材料的成本进行压缩，这进一步要求直接材料供应商压缩生产总成本。所以，企业外包的一个重要工作就是对直接材料的成本进行浅析浅析。这就提出了对供应商的成本信息的需求。如果市场是完全竞争的，那么市场中就已经包含了直接材料、供应商的相关信息，但现时的市场往往是寡头垄断或者垄断竞争，所以，基于完全竞争市场的假设并不适用，即购买方并不能从市场中分离出直接材料的成本信息。解决上述不足的策略之一，就是在组织网络中推行开簿成本会计。
(一)开簿成本会计的概念开簿成本会计是指在法律意义上相互独立的商业伙伴之间，跨越组织边界，以某种正式的机制来系统披露成本信息的一种策略。成本信息披露既可以是供应商向购买方的单方面披露，也可以是双方的同时披露；信息披露的程度既可以是完全开簿，也可以是部分开簿。企业参与组织问开簿成本会计实务基于以下两个基本假设：(1)组织网络能够提供竞争优势。当供应商由于知识和资源的限制，不能够单独实现成本降低的目标时，他们通常会有实施开簿成本会计的动力，尤其是当购买方和供应商之间紧密合作来建立一个更具竞争力的供应链时。
组织网络成员会忠于该网络，不会有与网络成员整体利益相悖的行为。
(二)开簿成本会计的优势借助开簿成本会计，买卖双方可以从这些公开的成本信息中识别出成本动因，发掘削减成本的机会，分享成本节约的收益。购买方可以使用这些信息来进行制约，或者作为最终产品计算的依据。供应商通过向购买方开放其成本簿记，并以此为依据来进行协商，同时，借以向购买方表明其成本优势、合作的诚意和可信赖性，强化其在竞争者中的地位，进而保持双方之间的长期合作关系。此外，借助购买方对企业成本改善的合理建立，可以学习到其他企业的经营方式。买卖双方还可以借助获得的信息，辅助生产过程各个阶段的决策。
二、开簿成本会计的实施流程
开簿成本会计的思想兴起于20世纪90年代初， 目前已在日本和西方的一些企业中得到了局部应用。但在研究文献中，探讨开簿成本会计实务的并不多。而且，由于企业的生产流程各异，要归纳出开簿成本会计实施的一般性应用指南比较困难，但从相关研究文献中披露的案例来看，仍可以从中得到开簿成本会计实施的基本流程。
(一)构建开簿成本会计基本模型由组织网络中提议建立开簿成本会计系统的发起组织(通常是组织网络中处于核心地位的购买方)构建开簿成本会计实施的基本模型，并且将该模型与现有的和潜在的供应商进行充分沟通。需要注意的是，该模型不应该一开始就对现有的成本模型进行彻底的再设计，而应该尽可能地应用现有的模型，这有助于降低因实施开簿成本会计给企业正常生产和管理带来的负面影响，同时还有助于避开增加额外的学习成本。
(二)提供实簿成本会计实施成本发起组织提供关于实施开簿成本会计所带来的成本和效益信息，让供应商就开簿成本会计如何实现有一个完全的了解。包括人力资本投资、系统软硬件投资、相关维护费用、培训费用等，更重要的是要向网络组织成员说明作出相关投资的必要性和前景。
(三)考虑供应商的申请在考虑供应商申请时，发起组织首先需要对申请的供应商进行深入的了解，考虑供应商之间可能存在的冲突不足，这包括信息安全方面的冲突、商业利益方面的冲突等。在充分沟通和协调的基础上，发起组织从整个组织网络的效率和效益的需求出发，拟定最优的解决方案，并以此为依据，选择合适的供应商进行签约。
(四)评价年度郊果开簿成本会计系统实施之后，发起组织应对其效果进行年度评价。发起组织提供相关账户，将其在开簿成本会计系统方面的初始预算与实际发生额相对比，并对开簿成本会计系统所带来的效率和效益进行评价。如果效率和效益明显，发起组织将考虑增加在开簿成本会计系统方面的预算。
三、开簿成本会计实施的障碍浅析浅析
由于开簿成本会计既涉及到购买方和供应商之间的利益关系，也涉及到敏感信息的会计安全性不足，因此，一旦哪个实施环节有漏洞，就可能导致开簿成本会计的失败。从研究文献中披露的一些案例来看，存在着大量的失败晴况，主要有以下几个方面障碍。
(一)组织网络成员不能就开簿成本会计的实施达成一致如果发起组织提供的解决方案不能实现双赢的目标，那么供应商就不会有加入的动力。此外，如果对于供应商在组织网络中的地位和作用，相关会计规则的使用等不足不能达成一致，开簿成本会计系统也将无法实施。
(二)供应商可利用的时间、技术和人力资源有限由于开簿成本会计系统的实施需要大量的专用性资产投资，一些规模较小的供应商可能难以负担，因此，他们往往会寄希望于发起组织提供一些支持性的资源，但处于强势地位的发起组织可能会对这种需求置之不理。
(三)供应商的会计信息系统质量不高供应商的会计信息系统质量将影响着成本信息的质量，没有高质量的成本信息，即使进行共享，也不能带来效率和效益的改善。
(四)供应商不愿意公开成本会计信息供应商的传统会计观念根深蒂固，认为成本会计信息是企业应该严守的机密。而且，供应商害怕由于成本结构的公开，会让其在与发起组织的后续合作中处于弱势地位，如发起组织可能会在购买上相要挟，从而破坏长期战略合作。
四、开簿成本会计在组织问成本管理中的应用
开簿成本会计本身并不是一项成本管理技术，但其可以为组织间成本管理提供信息支持。如当前主流的组织间成本管理技术中，并行工程(Concurrent Engineering)，组织间成本调查，质量一功能一权衡(Quality—Function—Price Trade—off)和不断改善(Kaizen)都可能需要用到开簿成本会计系统提供的信息。具体而言，开簿成本会计可在以下三个阶段中用于成本管理决策。
(一)供应商选择阶段 这一阶段可能面临两个方面的决策：
与现有供应商购买全新的产品或者与新的供应商建立新的关系，还是从现有的供应商处购买经过部分修改的产品。通常情况下，后者是首选方案，因为经过过去的成本管理，已经获取了合作上的效率和生产上的效益，但具体比较还需要以开簿成本会计系统所提供的信息为依据。(2)选择新产品的供应商。当购买方希望评价供应商的整体胜任能力时，需要获取对供应商成本状况的大致了解。
(二)生产准备阶段这一阶段可能面临七个方面的决策：
买卖双方联合决定产品属性。供应商通常会通过展示其成本来方便购买方进行决策。(2)搭建成本平台。成本平台是以供应商向购买方提供的成本信息为基础，并经过供应商的认可，后续合作都会以此为基础，当产品属性变更或者发生产品纠纷时，可以此作为决策的依据。(3)生产流程和质量制约。对于生产流程中的分工决策、技术设备的合理采用、物流和信息系统的使用、生产流程的质量制约等方面，都可能会需要开簿成本会计系统的支持。(4)供应商在购买方的支持下，寻找合适的分包商，其目的在于寻求最优的解决方案，如、功能、质量、利润边际和交付方式。(5)由供应商采购，但由购买方支付并具有所有权的专用性生产工具，购买方借助开簿成本会计系统进行监控。(6)最终制定。以公开的成本信息为基础，决定双方都能够接受的。这可在购买方出价低于供应商的生产成本时，作为一种解决争端的依据。(7)未来的成本压缩。购买方可能会在合同中要求按照年度降低购买，以促使供应商不断改善其生产流程的效率，压缩生产成本。其中具体的制定，需以开簿成本会计系统提供的信息为依据。
(三)生产进行阶段这一阶段可能面临三个方面的决策：
生产过程中的动态调整。随着原材料、人工和各种制造费用的变化，供应商会据以进行敏感性浅析浅析，估计变化对总成本的影响，并将具体的影响通过开簿成本会计系统展示给购买方，据此修订产品。(2)进行新技术的投资。在生产过程中，组织网络中的相关方面都会试图通过投资新技术，或者采用新的生产流程来改善供应商的效率(如质量和速度)，这时可以借助开簿成本会计系统进行投资成本和所获效益方面的权衡，并制定投资的收益分配方案。(3)产品的重新设计。有时，买卖双方可能会根据外部环境变化对产品进行重新设计，这就需要重复上述组织间成本管理过程。
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