舞弊审计特点与独立性规范探讨
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摘 要:舞弊审计具有鲜明的特点,性质具有重要性、时间具有随机性、范围具有广泛性、策略具有独特性、过程具有风险性。对审计人员的要求体现在审计独立性、专业熟练性、审慎性、程序性等方面。
关键词:舞弊 审计 技术
对策舞弊是有意制造的不正当和不合法的欺骗行为。舞弊的结果是损人利己。对于企业的管理当局来说,防止舞弊行为的发生,是保证其经营目标实现的根本前提。在企业经营规模不断扩大,经营范围日益广泛,所有权与经营权逐渐分离的今天,重视防止舞弊行为的发生愈发显得重要。从企业经营与管理的角度来说,防止舞弊的最有效策略是建立健全内部制约制度,这是管理当局的主要责任。而审计部门有责任对企业内部制约系统的恰当性和有效性进行测试,因此,从这个意义上说,审计部门有责任协助管理当局防止舞弊发生。
一、舞弊审计的特点
(一)舞弊审计的性质具有重要性不论舞弊涉及的金额有多大,在性质上它都被认为是重要的。这是因为:(1)舞弊行为的存在,意味着企业的内部制约系统存在薄弱环节,如不加以改善,将会影响企业经营目标的实现;(2)如果舞弊行为不加以制止,就会迅速蔓延,给企业整体带来严重影响,其后果不堪设想;(3)舞弊本身就是一种损人利己的行为,它严重地伤害社会公众的利益,如不加以制止,会制约整个社会的正常有序发展,妨碍人们日常的工作与生活,因此说舞弊审计是重要的。在实施这一部分审计时,不能像常规审计那样,一定要符合成本———效益原则,舞弊审计应当遵循重要性原则。
(二)舞弊审计的时间具有随机性作为审计部门来说,一般的常规审计活动都通过审计计划来确定其审计的先后顺序,并以风险评估为主要策略。在审计计划的实施过程中,一般不调整审计活动的先后顺序,因此,从一定意义上说,常规审计体现了较强的计划性和有序性。但舞弊审计则不然,它要求审计人员在从事常规审计的每时每刻都以高度的职业警惕性和较强的专业熟练性注意发现舞弊行为的嫌疑,并随时采取恰当的审计方式进行检测与调查,相比而言,舞弊审计具有随机性。
(三)舞弊审计的范围具有广泛性受经济利益目标的驱使,在当今注重经济发展的形势下,舞弊行为大有蔓延之势。其具体表现便是舞弊涉及人员众多,从政府部门到企事业单位,舞弊现象无所不在。因此,舞弊审计范围广泛,影响力较大。
(四)舞弊审计的策略具有独特性与常规审计不同,舞弊审计必须执行“风险浅析浅析”———即对舞弊暴露的浅析浅析的策略。这种策略的实质性含义就是“必须比罪犯更聪明”。使用这种策略有助于编制审计计划,特别是在估计舞弊的可能性时,重点突出那些易受袭击的资产。因此,在实施舞弊审计时,常常使用的策略有:发展诚实方案,实施检查特权;“红旗”标志法(即注明主攻方向);制造错觉法。上述三种策略在舞弊审计工作中使用得较为普遍,也比较灵活,这是常规审计所不能比拟的。
(五)舞弊审计的过程具有风险性舞弊审计较大的风险性主要表现在审计的执行过程和审计报告两个主要阶段。审计人员在实施舞弊审计时,很难把握审计的深度和审计的职责范围,容易在审计过程中超越审计职权而触犯有关的法律,从而导致审计风险;在编制审计报告时,也往往会忽视舞弊审计报告与常规审计报告程序上的差别,不去征求法律顾问的意见,致使由于措词或定性不当而使审计报告冒有违法的风险。另外,管理当局施加的压力、重要业务审计的难度、关联方面的影响、制约环境的薄弱以及对实物账户的估价等众多因素的存在,也会对审计工作造成一定的影响,从而给舞弊审计带来较大的风险。
二、确立舞弊审计的技术对策
(一)舞弊审计中审计人员的专业判断能力审计专业判断在审计工作中扮演着不可或缺的角色。审计人员在实施审计业务时所需做的专业判断大致包括:建立审计的重要性指标、确立舞弊审计的主要目标和结论、评价企业内部制约的力度;判断企业内部制约制度的可信赖程度、选择各类适当的审计程序;判断被审计单位的财务报表是否能适当、公允地反映公司当前的经营状况。审计人员不仅要把重点放在结构方面,即对内部制约、内部管理的内容进行评价,而且应该注重个体行为方面的反映,用一种专业判断去浅析浅析、挖掘人性方面的舞弊危险。审计人员在实施审计程序时,通过专业判断来确认审计决策的有效性和审计环境因素等不足,对其审计范围应达到的深度和广度作出判断,以便有足够的依据去发表具有信心的审计报告。从对被审计单位的调查、评价、测试,审计程序的安排,凭证有效性的确认,到审计证据的取得以及审计意见的形成,都需要审计人员的专业判断。专业判断能力的强弱是一个审计人员素质的综合反映,它不仅需要拥有执业所需要的专业知识和丰富的经验,更需要有足够的职业敏感。
(二)关注舞弊的可能性,揭示企业内部的舞弊行为作为审计人员,必须对舞弊时刻保持警惕,以显示应有的职业谨慎性。履行审计受托时,必须关注管理当局对内部制约的态度以及有一定权限接近企业资产的员工的个人表现;关注该行业发生的一些舞弊的案例;注意交易项目的敏感程度。审计人员必须对舞弊的警告信号有敏锐的洞察力,才能降低因检查舞弊所带来的审计风险,并有效揭示舞弊行为。经过美国审计人员的广泛调查和总结,以下信号是最常遇的舞弊警告信号(依其重要性排列):公司经理对审计人员撒谎或过分回避其询问;凭会计师的经验,预示着管理当局存在一定程度的不诚实;管理当局过分强调达到利润预算或数量目标;管理当局经常与审计人员存在争执,特别是有关会计原则的应用上显得过于激进;客户存在购买会计原则的倾向;管理当局对财务报告的态度出乎预料的激进;客户的内制约度系统非常薄弱;管理当局酬劳的实质部分取决于对数量性目标的实现程度;管理当局表现出对公司的外部管理机构非常不屑的态度;管理经营或财务决策是由一个人或由极少的几个人在会议上裁决的;客户的经理对审计人员表现出敌意;管理当局表现出要冒预料外的风险的倾向;重要岗位的经理人员被认为在生活或做事方式上很不合理;客户的组织结构分散且缺乏充分的监控。
三、舞弊审计对审计人员的要求
(一)保持一定的审计独立性独立性是一切审计工作质量得以保证的根本前提,它可使审计人员提出公正的和不偏不倚的鉴定或评价。因此,实施舞弊审计首先要求审计人员保持足够的独立性。虽然独立性也是常规审计的重要条件,但在舞弊审计中它显得尤为重要。这是因为在实际工作中,企业内部舞弊的主体大多为管理者,相对而言, 由于他们拥有一定的权力,因而就更有舞弊的条件和可能性,因此,在一定程度上我们可以说,舞弊审计的主要对象是组织的管理者。要保证审计质量,保持独立性自然就成为一个重要的不足。
(二)具有足够的专业熟练性专业熟练性可以提高审计人员鉴别舞弊行为的能力,并有助于保证舞弊审计的工作效率。专业熟练性的确切含义是:审计人员必须遵守职业行为准则,具有高尚的道德情操,本着“诚实、客观、勤奋”的原则执行审计任务;其次,审计人员应熟练地运用审计实务标准、程序和技术,精通会计原则和技术,了解、熟悉管理原则并懂得与审计有关的会计、经济、商业法,税收、财务、定量浅析浅析策略和计算机操作手段等基本原理;同时具备与人打交道和有效地进行交流的技能。足够的专业熟练性还要求审计人员掌握有关舞弊的知识,懂得舞弊的特点和施行舞弊的技术以及与被审计活动有关的舞弊类型。只有这样,审计人员才可以提高识别舞弊行为的准确率,保证舞弊审计的恰当性。(责任编辑：会计论文)>
(三)体现适当的审慎性职业审慎性是专业熟练性要求的一个方面,但由于它直接影响舞弊审计工作成效,因此,应把它特别分离出来,以示其重要。应有的职业审慎性要求一个相当谨慎和具有胜任能力的审计人员,能够恰当地运用专业审慎和技巧,并对出现故意做错、疏忽和差错、效率低、浪费、无效的和利益冲突的可能性有所警惕。同时还应警惕最可能出现的不正当行为的情况和活动。此外,审计人员还应识别不恰当的制约系统,提出改善倡议,以推动遵守适当的程序和惯例。
(四)保持必要的程序性在实施常规审计时,审计人员必须时刻警惕产生舞弊的各种可能性,并利用已有的专业知识和审计经验,借助于已收集的审计信息,遵循重要性的审计原则注意发现产生舞弊的各种嫌疑。如果确定有舞弊的迹象,且可以提出进行调查的倡议时,要通知企业有关的权力机构协助工作。在开展舞弊审计调查时,审计人员应注意使用审计知识和专业技能的技巧性,避开使舞弊审计工作走入歧途;同时注意与企业管理当局人员、法律顾问和其他专家之间保持行动上的协调关系,以提高审计效率,减少审计失误;舞弊审计工作结束时,应提交审计报告,重大的舞弊行为应向企业高级管理层和董事会报告,审计报告应包括所有发现的不足、结论、倡议和应采取的纠正措施,为了保证舞弊审计结论的合法性,有关舞弊情况的报告草案必须提交给法律顾问进行审查。
参考资料:
[1]王明珠,等.审计学教学案例[M].北京:中国审计出版社, 2001.
[2]周英虎.审计基础技能[M].大连:大连理工大学出版社, 2000.
[3]蔡爱兰.析审计处罚程序[J].审计与经济研究, 2002, (4).
[4]陆建桥.后安然时代的会计与审计———评美国《2002年萨班斯-奥克斯利法案》及对其会计、审计发展的影响[J].会计研究, 2002, (10).
[5]罗韵轩,彭志军.从安然公司破产看根治上市公司会计[J].审计与经济研究, 2002,(4).
(责任编辑：会计论文)
摘 要:舞弊审计具有鲜明的特点,性质具有重要性、时间具有随机性、范围具有广泛性、策略具有独特性、过程具有风险性。对审计人员的要求体现在审计独立性、专业熟练性、审慎性、程序性等方面。
关键词:舞弊 审计 技术
对策舞弊是有意制造的不正当和不合法的欺骗行为。舞弊的结果是损人利己。对于企业的管理当局来说,防止舞弊行为的发生,是保证其经营目标实现的根本前提。在企业经营规模不断扩大,经营范围日益广泛,所有权与经营权逐渐分离的今天,重视防止舞弊行为的发生愈发显得重要。从企业经营与管理的角度来说,防止舞弊的最有效策略是建立健全内部制约制度,这是管理当局的主要责任。而审计部门有责任对企业内部制约系统的恰当性和有效性进行测试,因此,从这个意义上说,审计部门有责任协助管理当局防止舞弊发生。
一、舞弊审计的特点
(一)舞弊审计的性质具有重要性不论舞弊涉及的金额有多大,在性质上它都被认为是重要的。这是因为:(1)舞弊行为的存在,意味着企业的内部制约系统存在薄弱环节,如不加以改善,将会影响企业经营目标的实现;(2)如果舞弊行为不加以制止,就会迅速蔓延,给企业整体带来严重影响,其后果不堪设想;(3)舞弊本身就是一种损人利己的行为,它严重地伤害社会公众的利益,如不加以制止,会制约整个社会的正常有序发展,妨碍人们日常的工作与生活,因此说舞弊审计是重要的。在实施这一部分审计时,不能像常规审计那样,一定要符合成本———效益原则,舞弊审计应当遵循重要性原则。
(二)舞弊审计的时间具有随机性作为审计部门来说,一般的常规审计活动都通过审计计划来确定其审计的先后顺序,并以风险评估为主要策略。在审计计划的实施过程中,一般不调整审计活动的先后顺序,因此,从一定意义上说,常规审计体现了较强的计划性和有序性。但舞弊审计则不然,它要求审计人员在从事常规审计的每时每刻都以高度的职业警惕性和较强的专业熟练性注意发现舞弊行为的嫌疑,并随时采取恰当的审计方式进行检测与调查,相比而言,舞弊审计具有随机性。
(三)舞弊审计的范围具有广泛性受经济利益目标的驱使,在当今注重经济发展的形势下,舞弊行为大有蔓延之势。其具体表现便是舞弊涉及人员众多,从政府部门到企事业单位,舞弊现象无所不在。因此,舞弊审计范围广泛,影响力较大。
(四)舞弊审计的策略具有独特性与常规审计不同,舞弊审计必须执行“风险浅析浅析”———即对舞弊暴露的浅析浅析的策略。这种策略的实质性含义就是“必须比罪犯更聪明”。使用这种策略有助于编制审计计划,特别是在估计舞弊的可能性时,重点突出那些易受袭击的资产。因此,在实施舞弊审计时,常常使用的策略有:发展诚实方案,实施检查特权;“红旗”标志法(即注明主攻方向);制造错觉法。上述三种策略在舞弊审计工作中使用得较为普遍,也比较灵活,这是常规审计所不能比拟的。
(五)舞弊审计的过程具有风险性舞弊审计较大的风险性主要表现在审计的执行过程和审计报告两个主要阶段。审计人员在实施舞弊审计时,很难把握审计的深度和审计的职责范围,容易在审计过程中超越审计职权而触犯有关的法律,从而导致审计风险;在编制审计报告时,也往往会忽视舞弊审计报告与常规审计报告程序上的差别,不去征求法律顾问的意见,致使由于措词或定性不当而使审计报告冒有违法的风险。另外,管理当局施加的压力、重要业务审计的难度、关联方面的影响、制约环境的薄弱以及对实物账户的估价等众多因素的存在,也会对审计工作造成一定的影响,从而给舞弊审计带来较大的风险。
二、确立舞弊审计的技术对策
(一)舞弊审计中审计人员的专业判断能力审计专业判断在审计工作中扮演着不可或缺的角色。审计人员在实施审计业务时所需做的专业判断大致包括:建立审计的重要性指标、确立舞弊审计的主要目标和结论、评价企业内部制约的力度;判断企业内部制约制度的可信赖程度、选择各类适当的审计程序;判断被审计单位的财务报表是否能适当、公允地反映公司当前的经营状况。审计人员不仅要把重点放在结构方面,即对内部制约、内部管理的内容进行评价,而且应该注重个体行为方面的反映,用一种专业判断去浅析浅析、挖掘人性方面的舞弊危险。审计人员在实施审计程序时,通过专业判断来确认审计决策的有效性和审计环境因素等不足,对其审计范围应达到的深度和广度作出判断,以便有足够的依据去发表具有信心的审计报告。从对被审计单位的调查、评价、测试,审计程序的安排,凭证有效性的确认,到审计证据的取得以及审计意见的形成,都需要审计人员的专业判断。专业判断能力的强弱是一个审计人员素质的综合反映,它不仅需要拥有执业所需要的专业知识和丰富的经验,更需要有足够的职业敏感。
(二)关注舞弊的可能性,揭示企业内部的舞弊行为作为审计人员,必须对舞弊时刻保持警惕,以显示应有的职业谨慎性。履行审计受托时,必须关注管理当局对内部制约的态度以及有一定权限接近企业资产的员工的个人表现;关注该行业发生的一些舞弊的案例;注意交易项目的敏感程度。审计人员必须对舞弊的警告信号有敏锐的洞察力,才能降低因检查舞弊所带来的审计风险,并有效揭示舞弊行为。经过美国审计人员的广泛调查和总结,以下信号是最常遇的舞弊警告信号(依其重要性排列):公司经理对审计人员撒谎或过分回避其询问;凭会计师的经验,预示着管理当局存在一定程度的不诚实;管理当局过分强调达到利润预算或数量目标;管理当局经常与审计人员存在争执,特别是有关会计原则的应用上显得过于激进;客户存在购买会计原则的倾向;管理当局对财务报告的态度出乎预料的激进;客户的内制约度系统非常薄弱;管理当局酬劳的实质部分取决于对数量性目标的实现程度;管理当局表现出对公司的外部管理机构非常不屑的态度;管理经营或财务决策是由一个人或由极少的几个人在会议上裁决的;客户的经理对审计人员表现出敌意;管理当局表现出要冒预料外的风险的倾向;重要岗位的经理人员被认为在生活或做事方式上很不合理;客户的组织结构分散且缺乏充分的监控。
三、舞弊审计对审计人员的要求
(一)保持一定的审计独立性独立性是一切审计工作质量得以保证的根本前提,它可使审计人员提出公正的和不偏不倚的鉴定或评价。因此,实施舞弊审计首先要求审计人员保持足够的独立性。虽然独立性也是常规审计的重要条件,但在舞弊审计中它显得尤为重要。这是因为在实际工作中,企业内部舞弊的主体大多为管理者,相对而言, 由于他们拥有一定的权力,因而就更有舞弊的条件和可能性,因此,在一定程度上我们可以说,舞弊审计的主要对象是组织的管理者。要保证审计质量,保持独立性自然就成为一个重要的不足。
(二)具有足够的专业熟练性专业熟练性可以提高审计人员鉴别舞弊行为的能力,并有助于保证舞弊审计的工作效率。专业熟练性的确切含义是:审计人员必须遵守职业行为准则,具有高尚的道德情操,本着“诚实、客观、勤奋”的原则执行审计任务;其次,审计人员应熟练地运用审计实务标准、程序和技术,精通会计原则和技术,了解、熟悉管理原则并懂得与审计有关的会计、经济、商业法,税收、财务、定量浅析浅析策略和计算机操作手段等基本原理;同时具备与人打交道和有效地进行交流的技能。足够的专业熟练性还要求审计人员掌握有关舞弊的知识,懂得舞弊的特点和施行舞弊的技术以及与被审计活动有关的舞弊类型。只有这样,审计人员才可以提高识别舞弊行为的准确率,保证舞弊审计的恰当性。(责任编辑：会计论文)>
(三)体现适当的审慎性职业审慎性是专业熟练性要求的一个方面,但由于它直接影响舞弊审计工作成效,因此,应把它特别分离出来,以示其重要。应有的职业审慎性要求一个相当谨慎和具有胜任能力的审计人员,能够恰当地运用专业审慎和技巧,并对出现故意做错、疏忽和差错、效率低、浪费、无效的和利益冲突的可能性有所警惕。同时还应警惕最可能出现的不正当行为的情况和活动。此外,审计人员还应识别不恰当的制约系统,提出改善倡议,以推动遵守适当的程序和惯例。
(四)保持必要的程序性在实施常规审计时,审计人员必须时刻警惕产生舞弊的各种可能性,并利用已有的专业知识和审计经验,借助于已收集的审计信息,遵循重要性的审计原则注意发现产生舞弊的各种嫌疑。如果确定有舞弊的迹象,且可以提出进行调查的倡议时,要通知企业有关的权力机构协助工作。在开展舞弊审计调查时,审计人员应注意使用审计知识和专业技能的技巧性,避开使舞弊审计工作走入歧途;同时注意与企业管理当局人员、法律顾问和其他专家之间保持行动上的协调关系,以提高审计效率,减少审计失误;舞弊审计工作结束时,应提交审计报告,重大的舞弊行为应向企业高级管理层和董事会报告,审计报告应包括所有发现的不足、结论、倡议和应采取的纠正措施,为了保证舞弊审计结论的合法性,有关舞弊情况的报告草案必须提交给法律顾问进行审查。
参考资料:
[1]王明珠,等.审计学教学案例[M].北京:中国审计出版社, 2001.
[2]周英虎.审计基础技能[M].大连:大连理工大学出版社, 2000.
[3]蔡爱兰.析审计处罚程序[J].审计与经济研究, 2002, (4).
[4]陆建桥.后安然时代的会计与审计———评美国《2002年萨班斯-奥克斯利法案》及对其会计、审计发展的影响[J].会计研究, 2002, (10).
[5]罗韵轩,彭志军.从安然公司破产看根治上市公司会计[J].审计与经济研究, 2002,(4).
(责任编辑：会计论文)