会计制度谈文：谈述与时俱进推动预算会计制度革新步骤
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摘要：1998年1月1日起执行新的预算会计制度(《财政总预算会计制度》《事业单位会计准则(试行)》《事业单位会计制度》《行政单位会计制度》),对于规范各级财政总预算会计核算,保证会计信息质量,强化财政预算管理和单位财务管理,发挥了重大的作用。随着财政预算管理革新的不断深入,上述制度在执行中也出现了新的不足,制约了革新的进一步推进。为构建社会主义公共财政体制和强化规范预算单位会计的需要,必须按照与时俱进的要求,深入调查研究,继续推进预算会计制度革新。
关键词：会计制度 财政体制 制度革新
一、现行预算会计制度存在的主要不足
1•现行预算会计制度不能真实、完整地核算和反映实施国库集中收付制度和政府采购制度后出现的新业务。国库集中收付制度和政府采购制度的实施,转变了财政资金的流转程序。实行国库集中收付制度和政府采购制度后,预算单位用于发放工资、购置固定资产、购买材料及服务等所需要的财政资金,不再由财政通过主管部门拨入用款单位,而是由财政部门按照规定程序通过国库直接支付或授权支付给供应商或收款人,单位只见预算指标不见钱。行政事业单位收到的财政资金,一方面表现为收入的增加,另一方面表现为费用的增加(如工资支出等)或非货币性资产的增加(如存货、在建工程、固定资产等)。这就出现了一系列新不足:财政总预算会计和单位预算会计应当如何反映这一类业务?各单位集中存放在国库的预算结余资金的所有权和支配权又如何界定?财政支出的列报口径———“财政拨款数”是否应当改为“国库支付数”?这就需要对行政和事业单位会计制度规定的核算内容进行相应的修改。此外,在采购材料物资过程中,也可能出现不同的情况:如有的材料物资已到,而账单未到;有的账单已到,而材料物资未到;有的可能采用一次付款方式,等等。与此相适应,行政和事业单位应在何时确认购入的资产?购入的资产按什么金额入账?总预算会计应在何时确认财政支出?支出按什么金额入账?这些新情况提出了一个新不足,就是收支确认的基础是否转变和如何转变的不足。
2•现行预算会计不能为编制和细化部门预算提供相关的会计信息。我国的预算编制正在以“零基法”取代“基数法”。编制零基预算,除了有核定编制、制定标准定额等相关配套制度外,摸清各部门的家底、充分了解各部门资源占用和使用情况,具有十分重要的作用。如果没有可靠的会计信息,就无法编制零基预算。我国的预算会计制度主要侧重于财政资金的收支核算,行政、事业单位基本建设投资的会计核算游离在单位会计核算体系之外,固定资产的建造不在行政、事业单位的账簿中登记和反映。因而行政、事业单位因基建形成的固定资产存在登记不及时、甚至不入账的情况;即使已入账的固定资产,按现行制度也不计提折旧,其账面价值不能反映占用国有资产的实际价值;事业单位受托管理的固定资产转移给附属的经营单位以及接受外单位投资等业务,也没有明确规范的核算要求。上述行政、事业单位存在的账目不实、资产虚增等不足,不能真实、完整地反映预算单位占用的经济资源及使用情况,其提供的会计信息无法为编制和细化部门预算提供真实的“家底”。
3•预算会计信息不完整、透明度不高。一是缺少全面反映政府债权、债务、资产等财务状况的报告制度,没有一套能够完整地反映政府的资源、负债和净资产全貌的合并会计报表,这样不仅不利于政府监督部门和社会公众对其进程监督,财政部门自己也缺少了宏观决策所需要的重要信息。二是反映的信息过于简单,不能全面、完整地反映政府的债务。我国政府发行的国债和借入的外债,一直没有完整地纳入财政总预算会计核算,也没有在政府预算决算报告中完整地反映出来。由于收付实现制的存在,一些政府应付未付的工资、国债未来还本付息的负担、社会保险基金的未来负债和政府担保形成的隐性债务等都被隐藏了,不能真实地反映政府的财务状况,夸大了政府可支配的财政资源,造成了虚假平衡。
4•收付实现制的局限性。现行预算会计制度规定,除了事业单位的经营性收支业务核算可以采用权责发生制外,均采用收付实现制。尽管收付实现制存在操作简便、易于理解、数据处理成本低等优点。但随着政府职能的转变和公共管理环境的变化,收付实现制的缺陷也日益显现。如收付实现制导致会计信息失真和成本波动;收付实现制不能提供未来流动信息,无法落实政府的经济管理责任;由于收付实现制确认的各种资产、负债的会计信息缺乏可信度,可能误导政府官员的决策;收付实现制不利于正确处理年终结转事项等。
二、深化预算会计革新的总体思路
1•建立与国际惯例接轨的预算会计新体系按照国际惯例,预算会计体系由政府会计和事业单位会计构成,其中政府会计由财政总预算会计和行政单位会计组成。随着预算管理制度的革新,财政部门对财政支出资金实施全过程管理,财政总预算会计的监控对象已延伸到原来的单位预算会计,对单位预算会计的依赖减弱,财政支出就是实际的购买支出或转移支出。各行政单位只是政府的组成部分,其所有的资金都是财政资金,都要通过国库单一账户收付,其资金活动已通过总预算会计反映。因此总预算会计和行政单位会计是总和分的关系,他们共同构成了政府会计,其会计目标是为财政管理服务。而事业单位,除了财政资金外还有其他性质的资金,这部分资金收付不须通过国库单一账户,其会计系统的独立性相对较强,只是由于与政府会计有共同的非营利性、公共性特点以及近阶段我国事业单位仍以国有为主的实际,而与财政总预算会计有比较密切的关系。
2•完善预算会计的核算体系
(1)预算会计核算对象应由资金运动扩展为价值运动。预算会计核算不能局限于当期的预算收支。现行的预算会计制度是以预算资金运动为对象,反映预算及预算执行情况及结果。由于预算是以年度为期间基础执行的,其确认、计量、报告的重心自然就是当年的预算收支情况及结果。如果把政府作为会计与报告主体,就应从更广的范围来研究会计对象。因为,政府代表国家意志,受人民委托管理国家事务,其受托责任不仅仅局限当期的预算收支,而应当对整个财务收支情况及财务状况承担受托责任。政府受托管理国有资产,代表国家对外举债。相应,国有资产及政府债权债务方面的价值运动,也必须作为政府会计对象。预算会计核算对象由预算资金运动扩展为价值运动,可以更好地反映政府管理国家事务活动和履行受托责任的连续性,把预算资金的前因后果联系起来,提供连续、全面、系统、完整的财务信息;同时,也可以分清各届政府任期内受托责任的履行情况,以及对下届政府造成的财务影响,防止本届政府为表现政绩而大量举债,债务由下届政府偿还的短期行为。此外,把国有资产产权及收益权的价值运动纳入政府会计,还有利于督促各级政府履行国有资产保值增值的责任,防止国有资产流失。(责任编辑：会计论文)>
(2)把内外债务纳入总预算会计核算。新的财政总预算会计制度没有规定内外债务的核算内容,如各地的世行贷款就没有明确如何管理和核算,债务有多少?外币如何折算?何时还款?转借到哪些单位和个人等等,目前均未通过总预算会计管理和核算,只有到了还款时才被动地予以反映。由于总预算会计事前没有对此进行会计核算和监督,可能导致省市资金调度困难。又如国债转贷资金也没有在财政总预算会计上反映,这个不足也要引起重视,以免导致新一轮的还款混乱。
(3)适应部门预算编制的需要,应将固定资产购建业务纳入预算会计核算。对于固定资产是否计提折旧不足,应对行政和事业单位分别对待。对于行政单位可采用虚提折旧的办法,即按照国家规定的固定资产目录,采用通行的折旧策略计提折旧,计算的折旧不计入支出,而是在备查簿登记,同时编制固定资产使用情况表,以全面、完整地反映固定资产的使用信息。对于事业单位的固定资产,应将现行计提修购基金的策略,改为计提折旧的策略。因为,修购基金是按事业收入和经营收入的一定比例计提的,不是以固定资产的原价和使用年限为基础,会造成修购基金随着收入的增减而波动,而且计提数没有与固定资产的更新挂钩,不能真实地反映各单位的固定资产存量及使用情况。
3•部分引入权责发生制,修正预算会计核算基础在政府会计中引入权责发生制,能够全面反映政府的资产、负债和政府的受托责任;而收付实现制可以反映的流入、流出以及存量的变化,便于帮助政府确定合理的财政支出政策和债务规模。只有二者结合,才能反映政府收支全貌。
(责任编辑：会计论文)
摘要：1998年1月1日起执行新的预算会计制度(《财政总预算会计制度》《事业单位会计准则(试行)》《事业单位会计制度》《行政单位会计制度》),对于规范各级财政总预算会计核算,保证会计信息质量,强化财政预算管理和单位财务管理,发挥了重大的作用。随着财政预算管理革新的不断深入,上述制度在执行中也出现了新的不足,制约了革新的进一步推进。为构建社会主义公共财政体制和强化规范预算单位会计的需要,必须按照与时俱进的要求,深入调查研究,继续推进预算会计制度革新。
关键词：会计制度 财政体制 制度革新
一、现行预算会计制度存在的主要不足
1•现行预算会计制度不能真实、完整地核算和反映实施国库集中收付制度和政府采购制度后出现的新业务。国库集中收付制度和政府采购制度的实施,转变了财政资金的流转程序。实行国库集中收付制度和政府采购制度后,预算单位用于发放工资、购置固定资产、购买材料及服务等所需要的财政资金,不再由财政通过主管部门拨入用款单位,而是由财政部门按照规定程序通过国库直接支付或授权支付给供应商或收款人,单位只见预算指标不见钱。行政事业单位收到的财政资金,一方面表现为收入的增加,另一方面表现为费用的增加(如工资支出等)或非货币性资产的增加(如存货、在建工程、固定资产等)。这就出现了一系列新不足:财政总预算会计和单位预算会计应当如何反映这一类业务?各单位集中存放在国库的预算结余资金的所有权和支配权又如何界定?财政支出的列报口径———“财政拨款数”是否应当改为“国库支付数”?这就需要对行政和事业单位会计制度规定的核算内容进行相应的修改。此外,在采购材料物资过程中,也可能出现不同的情况:如有的材料物资已到,而账单未到;有的账单已到,而材料物资未到;有的可能采用一次付款方式,等等。与此相适应,行政和事业单位应在何时确认购入的资产?购入的资产按什么金额入账?总预算会计应在何时确认财政支出?支出按什么金额入账?这些新情况提出了一个新不足,就是收支确认的基础是否转变和如何转变的不足。
2•现行预算会计不能为编制和细化部门预算提供相关的会计信息。我国的预算编制正在以“零基法”取代“基数法”。编制零基预算,除了有核定编制、制定标准定额等相关配套制度外,摸清各部门的家底、充分了解各部门资源占用和使用情况,具有十分重要的作用。如果没有可靠的会计信息,就无法编制零基预算。我国的预算会计制度主要侧重于财政资金的收支核算,行政、事业单位基本建设投资的会计核算游离在单位会计核算体系之外,固定资产的建造不在行政、事业单位的账簿中登记和反映。因而行政、事业单位因基建形成的固定资产存在登记不及时、甚至不入账的情况;即使已入账的固定资产,按现行制度也不计提折旧,其账面价值不能反映占用国有资产的实际价值;事业单位受托管理的固定资产转移给附属的经营单位以及接受外单位投资等业务,也没有明确规范的核算要求。上述行政、事业单位存在的账目不实、资产虚增等不足,不能真实、完整地反映预算单位占用的经济资源及使用情况,其提供的会计信息无法为编制和细化部门预算提供真实的“家底”。
3•预算会计信息不完整、透明度不高。一是缺少全面反映政府债权、债务、资产等财务状况的报告制度,没有一套能够完整地反映政府的资源、负债和净资产全貌的合并会计报表,这样不仅不利于政府监督部门和社会公众对其进程监督,财政部门自己也缺少了宏观决策所需要的重要信息。二是反映的信息过于简单,不能全面、完整地反映政府的债务。我国政府发行的国债和借入的外债,一直没有完整地纳入财政总预算会计核算,也没有在政府预算决算报告中完整地反映出来。由于收付实现制的存在,一些政府应付未付的工资、国债未来还本付息的负担、社会保险基金的未来负债和政府担保形成的隐性债务等都被隐藏了,不能真实地反映政府的财务状况,夸大了政府可支配的财政资源,造成了虚假平衡。
4•收付实现制的局限性。现行预算会计制度规定,除了事业单位的经营性收支业务核算可以采用权责发生制外,均采用收付实现制。尽管收付实现制存在操作简便、易于理解、数据处理成本低等优点。但随着政府职能的转变和公共管理环境的变化,收付实现制的缺陷也日益显现。如收付实现制导致会计信息失真和成本波动;收付实现制不能提供未来流动信息,无法落实政府的经济管理责任;由于收付实现制确认的各种资产、负债的会计信息缺乏可信度,可能误导政府官员的决策;收付实现制不利于正确处理年终结转事项等。
二、深化预算会计革新的总体思路
1•建立与国际惯例接轨的预算会计新体系按照国际惯例,预算会计体系由政府会计和事业单位会计构成,其中政府会计由财政总预算会计和行政单位会计组成。随着预算管理制度的革新,财政部门对财政支出资金实施全过程管理,财政总预算会计的监控对象已延伸到原来的单位预算会计,对单位预算会计的依赖减弱,财政支出就是实际的购买支出或转移支出。各行政单位只是政府的组成部分,其所有的资金都是财政资金,都要通过国库单一账户收付,其资金活动已通过总预算会计反映。因此总预算会计和行政单位会计是总和分的关系,他们共同构成了政府会计,其会计目标是为财政管理服务。而事业单位,除了财政资金外还有其他性质的资金,这部分资金收付不须通过国库单一账户,其会计系统的独立性相对较强,只是由于与政府会计有共同的非营利性、公共性特点以及近阶段我国事业单位仍以国有为主的实际,而与财政总预算会计有比较密切的关系。
2•完善预算会计的核算体系
(1)预算会计核算对象应由资金运动扩展为价值运动。预算会计核算不能局限于当期的预算收支。现行的预算会计制度是以预算资金运动为对象,反映预算及预算执行情况及结果。由于预算是以年度为期间基础执行的,其确认、计量、报告的重心自然就是当年的预算收支情况及结果。如果把政府作为会计与报告主体,就应从更广的范围来研究会计对象。因为,政府代表国家意志,受人民委托管理国家事务,其受托责任不仅仅局限当期的预算收支,而应当对整个财务收支情况及财务状况承担受托责任。政府受托管理国有资产,代表国家对外举债。相应,国有资产及政府债权债务方面的价值运动,也必须作为政府会计对象。预算会计核算对象由预算资金运动扩展为价值运动,可以更好地反映政府管理国家事务活动和履行受托责任的连续性,把预算资金的前因后果联系起来,提供连续、全面、系统、完整的财务信息;同时,也可以分清各届政府任期内受托责任的履行情况,以及对下届政府造成的财务影响,防止本届政府为表现政绩而大量举债,债务由下届政府偿还的短期行为。此外,把国有资产产权及收益权的价值运动纳入政府会计,还有利于督促各级政府履行国有资产保值增值的责任,防止国有资产流失。(责任编辑：会计论文)>
(2)把内外债务纳入总预算会计核算。新的财政总预算会计制度没有规定内外债务的核算内容,如各地的世行贷款就没有明确如何管理和核算,债务有多少?外币如何折算?何时还款?转借到哪些单位和个人等等,目前均未通过总预算会计管理和核算,只有到了还款时才被动地予以反映。由于总预算会计事前没有对此进行会计核算和监督,可能导致省市资金调度困难。又如国债转贷资金也没有在财政总预算会计上反映,这个不足也要引起重视,以免导致新一轮的还款混乱。
(3)适应部门预算编制的需要,应将固定资产购建业务纳入预算会计核算。对于固定资产是否计提折旧不足,应对行政和事业单位分别对待。对于行政单位可采用虚提折旧的办法,即按照国家规定的固定资产目录,采用通行的折旧策略计提折旧,计算的折旧不计入支出,而是在备查簿登记,同时编制固定资产使用情况表,以全面、完整地反映固定资产的使用信息。对于事业单位的固定资产,应将现行计提修购基金的策略,改为计提折旧的策略。因为,修购基金是按事业收入和经营收入的一定比例计提的,不是以固定资产的原价和使用年限为基础,会造成修购基金随着收入的增减而波动,而且计提数没有与固定资产的更新挂钩,不能真实地反映各单位的固定资产存量及使用情况。
3•部分引入权责发生制,修正预算会计核算基础在政府会计中引入权责发生制,能够全面反映政府的资产、负债和政府的受托责任;而收付实现制可以反映的流入、流出以及存量的变化,便于帮助政府确定合理的财政支出政策和债务规模。只有二者结合,才能反映政府收支全貌。
(责任编辑：会计论文)