森工企业内部审计理由探讨

摘要：森工企业的财务核算体系比较复杂，在执行《企业会计准则》的前提下，结合内部核算多样性的特点，涉及到多种行业的财务会计制度。因此，对注册会计师进行独立审计其财务报告时，为了保证和提高执业质量，为投资者、债权人、政府主管部门决策提供有效的信息，结合近年来的实践经验，浅谈在执业过程中应重点关注的几个不足。
关键词：森工企业；审计；探析
森工企业是一个处于特殊行业的工业体系，除具备工业企业为社会提供产品实现其经济效益的价值功能外，还肩负培育森林资源、保护生态环境、推动经济可持续发展的使命。同时，还独立承办社会功能相关的教育、卫生、公检法等事业单位。特别是近年天保工程的实施，还负担政府天保补助专项资金的核算。

一、森工企业审计的各个阶段所应关注的不足

(一)审计计划阶段应关注的不足

1、企业和各项成本费用列支是否合理，有无乱挤滥摊成本现象，成本的计算及结算策略各期是否一致
林业生产各项目中，有相当多的生产项目是露天作业，其生产经营活动受自然资源作业条件影响很大，如营林生产、木材采伐、木材运输、贮木等生产项目。不同的地形、不同的季节、不同的运输距离、不同的林场等级等，都直接影响到有关生产项目支出和单位成本的高低。这就要求我们在审计过程中，特别注意企业是否将营林生产和木材生产严格区别按照设计资料定额成本分设明细帐核算，并且与历史成本相比较。使我们能复核产品成本是否真实。

2、当期费用是否存在挂帐不足

有无为完成利润指标将当期负担的成本费用虚列在预付帐款、其他应收款等科目中，不计入当期损益。审计时重点检查“待摊费用”、“其他应收款”的列帐依据是否充分、合理，是否按权责发生制在受益期限进行计提摊销，有无挂帐现象。

3、育林基金是否按规定比例足额提取，是否存在为完成利润指标，少提育林基金的现象

维简费是否在规定的限额内使用。育林基金是否按照规定用途使用，营林三项费用是否有串项、虚列现象。营林道路、营林设施是否附竣工验收单，营林设备购置是否有。

4、企业各种收入特别是容易游离于体外

循环的耕地经营和租金收入，固定资产和土地出售出租变现收入是否做到应收尽收，是否全部计入财务决算，有无在预收帐款、应付帐款、其他应付款等帐户上留存各项收入，有无帐外设帐、私设“小金库”现象。企业有无为完成利润指标，虚列销售网点，虚拟销售客户，虚开，虚列应收帐款和销售收入。
5、各项财产损失是否按规定的审批权限处理，有无未经过审批和超越权限的现象；各类固定资产变卖是否按规定履行了审批手续；破产、兼并、出租、出售、转让、无偿调出等使企业固定资产发生变动时，是否经过有资质的机构评估，是否经过有关主管部门审批。
6、管理费用和制造费用在木材生产和营林支出间交互分配是否按规定策略计算，是否有为调整当期利润，而未按照正确的加权平均策略计算等现象。
7、国家组织实施的国有林区天然林资源保护工程，要求我们在审计中特别关注企业是否严格执行国家有关天然林保护经费的规定，合理地使用天保补助资金。

(二)实质性测试过程中应关注的不足

1、由于林业局作为被审计企业所属基层汇总单位较多，根据重要性原则，可抽取一定样本进行重点审计，对其他所属单位会计报表进行审阅和浅析浅析性复核。审计时，除抽取财务科、营林处、贮木场等重点单位进行详细审计外，还要根据采伐量或汇总资产额抽取一定数量的林场和经营所进行审计，样本的抽取一般应达到样本资产额占被审单位总资产额的75%以
上。并根据上述样本审计结果考虑是否执行扩大实质性测试审计范围，以降低审计风险。

2、执行审计过程中，对重要的报表项目应重点加以关注，实行打破常规抽样式实质测试

程序，凡当期发生额度较大的应进行抽样。例如：银行存款，重要的债权债务等应加以函证，如未能获得回函，须执行替代审计程序加以证实。对存货、固定资产等实物资产应进行抽查盘点，以证实其存在性。对固定资产折旧、应计利息及税金等要进行复核测算，以证实被审计单位计提的准确性。
3、审计计划关注的不足应该实施必要的检查、监盘、观察、查询及函证、计算、浅析浅析性复核等审计程序，收集充分适当的审计证据，支持审计报告的结论。
4、首先获取被审计单位汇总报表及所属单位个别会计报表，核实汇总过程的正确性。企业是否对内部往来即财产清查、资金清理进行核实后对冲，确保报表真实准确合法。还要重点关注企业内部实行委托经营、承包经营单位的收入、成本利润等是否纳入企业财务决算，确保报表的真实合法。

(三)在报告阶段应关注的不足

森工企业的财务报告实行先报后审的决算报批程序，对审计过程中发现的未调整不符事项，被审计单位既使同意调整，也不能调整当期财务决算。因此注册会计师及事务所在出具审计报告时，按照《独立审计准则》的要求，对审计过程中发现的不足，全部在审计报告中予以披露反映，导致审计报告基本上为非标准无保留意见的审计报告。因此倡议政府有关部门能否转变森工企业的决算报批程序，先审后报以体现财务信息的及时性、准确性、完整性。

二、森工企业经济责任审计创新的思路

森工企业领导干部经济责任审计内容与策略创新，是经济责任审计实践中的一项重要课题。从审计依据及目的来看，森工企业经济责任审计工作质量要求高、政策性强、责任大、风险大，这就要求对森工企业领导干部经济责任审计理论及策略进行深入研究和创新。

(一)经济责任审计风险防范措施

有效降低经济责任审计风险是提高审计质量的关键所在。制定森工企业领导人经济责任审计风险防范措施，可以提高经济责任审计的可信性和权威性，维护审计人员自身的权益。

1、提高审计工作的透明度

在执行经济责任审计前做到充分准备，科学合理制定审计方案，审计实施中强调重要性水平浅析浅析，积极运用内部制约制度测试的策略，充分发挥审计的复审制度，最大限度地减少行政干预，确保审计工作质量，切实规避经济责任审计风险；充分运用现有的电子商务、电子政务与网络经营等现代化信息手段开展网络审计，逐步构建一个适应信息化的创新审计模式———效益跟踪*消耗监控*联网核查，达到全方位优化森工企业领导人员经济责任审计效果。同时，把座谈的方式运用到审计过程中的各个环节，广泛搜集被审计企业领导人员的政绩、决策过程廉洁自律、存在不足等方面的不足，调动企业员工参与审计的积极性，为发现财务账目上难以反映的政绩和不足服务。

2、年度审计与“与离岗待审”相结合

根据森工企业生产经营的特点，应该对企业领导人员实行年度经济责任审计。在审计的过程中，首先采取“离岗待审”的原则，先免除现岗位，待审计报告形成后，组织部门再进行相应的组织处理。其次对轮任的领导人员必须按照“在岗审计”的原则进行，避开现任领导对审计的干预，正确运用年度审计的成果。

3、强化审计独立性监督

将国家审计署的行政级别提高到高检院和高法院的地位，对各省、自治区和直辖市审计机关实行垂直领导，从审计经费到人事安排独立行使职权。省级审计机关对县以上审计机关实行垂直领导，地、县级审计机关向省级审计机关负责，实行省审计厅长负责制，人事和经费完全独立。继续实行地方审计机关向当地政府和人大常委会报告工作制度，便于当地政府和人大常委会及时了解审计情况，加强对财政和有关部门的监督。在实行垂直领导的管理体制的过程中，首先要强化审计人员培训，使审计人员掌握宏观经济知识、网络知识和国家干部监督制度及廉政制度，熟知审计相关法律、法规和规范；其次要正确处理好审计关系，坚持“审、帮、促”的原则，立足于通过审计为森工企业提供加强管理、提高效益的有用信息，推动企业、经济、社会全面、协调、可持续发展。同时，还应注重培养审计人员的素养，包括道德素养、哲理素养和人生素养，树立起廉洁从审的良好形象。

(二)建立森林资产审计评价机制

森林资产包括林地以及林地上生长的林木和动植物资源，它是森工企业的重要资产，所以在开展森工企业领导干部经济责任审计过程中，必须把森林资产审计作为主要的审计内容。

1、森林资产审计评价模式

采取任期目标经济责任审计与年度目标经济责任审计相结合的模式进行，逐步建立企业领导人任期与森林资源二类清查经理期相结合的模式，充分反映企业领导人在任期内的森林资源增长情况，使审计报告森林资产增长指标更真实可靠。另外还避开了为审计而进行单独的森林资产清查的资金支出。

2、年度森林资产消长审计策略

采用财务审计与伐区作业现场核查的策略进行。财务审计应侧重审计基本建设工程预决算、建设项目的立项与批准、资金来源、工程竣工结算等情况；审查预算外资金收入、支出和结余的真实性、合法性，核查有无预算内转预算外等不足；审查木材经销收入是否按规定进行核算，木材售价是否遵循市场经济规律集体定价或实行竞价销售，有无私设小金库设账外账等不足；伐区作业现场核查采取随机抽样布点的策略确定被核查作业小班，对被核查小班分别实施全林每木调查，确定伐区内的采伐量、遗弃木材及作业质量情况，然后统计汇总。同时对林场所有生产作业的采伐伐区与上级拨交的伐区进行核对，核查有无无证采伐或乱砍滥伐的现象。

3、森林经营目标审计评价

森林经营目标审计评价内容主要有森林经营方案的编制与实施；营林工作质量与成果（育苗生产、更新造林、森林抚育、低价林改造）；森林保护情况（林政管理、森林防火、森林管护、森林病虫害防治、封山育林）；林业科研工作情况等。

(三)建立森林生态效益审计评价指标体系

森工企业是森林生态建设的主体，保护发展森林资源是缓解环境危机和实现经济社会与环境协调持续发展的根本措施之一。所以在森工企业经济责任审计中建立森林生态效益审计评价机制是完全必要的。

1、森林生态效益评价指标

主要包括森林覆盖率；有林地面积增长率；国土保护程度（可用防护林比率和天然林比重来表示）；水土保持程度（可用水土流失面积指数、洪涝灾害次数和水资源贮存量等指标来表示）；森林保护（可用自然保护区比重、野生动植物保存量、森林受灾比率来表示）。

2、森林经济效益评价指标

主要包括森林生态效益补偿基金收入、支出情况；森林公顷蓄积量、生长量、木材产量及其他林产品、林副产品产量、产值；人工林公顷面积蓄积量；木材生产、木材加工劳动生产率；林价；森林资源利用率和木材利用率；木材生产成本和利润指标。

3、森林社会效益评价指标

主要包括人均有林地面积、人均森林蓄积量、人均绿地面积；森林旅游人数、旅游业收入；林业产业就业人数；森工企业工业污水排放达标情况。

(四)经济责任审计成果运用

经济责任审计是在党委、政府领导下的一项系统工程，是授委托审计，成果的运用是组织、人事、纪检等部门共享的，所以，加强对经济责任审计工作的领导，充分发挥各责任部门的协调作用，加快经济责任审计成果的转化和利用尤为重要。

1、经济责任审计成果是选拔任用企业领导人员的重要依据

组织、人事、纪检等部门应将审计机关提交的企业领导人员任期经济责任审计报告，作为对该企业领导人员调任、免职、辞职、解聘、退休等提出审查处理意见时的重要参考依据，真正做到审用的有机结合，建立起全方位、多角度的企业领导人员选拔任用机制。

2、充分利用经济责任审计成果

通过审计结果进行诫勉谈话、重大经济责任追究、财经违纪教育、典型案例通报等，并在有条件的情况下，将经济责任审计结果进行公示，达到审计一人，教育一批人的作用，避开类似违纪违规不足的发生。另外应当给予党纪政纪处分的，由企业领导人员管理机关或纪检监察机关处理；应当依法追究刑事责任的，移送司法机关处理。

3、经济责任审计倡议实施跟踪问效

审计机关对审计中提出的意见和倡议实行跟踪问效，定期对被审企业进行复审，监督企业对审计意见和倡议的整改落实情况，并建立责任追究制，最大限度地发挥经济责任审计的影响力和监督力。
综上所述，在森工企业开展经济责任审计的过程中，应在充分了解存在不足的基础上，结合森工企业的实际情况创新经济责任审计机制。一是坚持标本兼治。首先要解决目前森工企业面临的体制性、资源性和结构性矛盾的影响，在企业不断深化革新和自主创新中，建立现代森工企业制度，充分发挥经济责任审计在企业经济发展中的重要作用。二是以森林资产审计为核心。森工企业领导人员任期内森林资源消长目标核查及建立森林生态经济及社会效益审计评价指标体系，有利于贯彻落实以人为本，实现林区全面、协调、可持续发展的科学发展观；有利于有效保护、合理开发、节约利用和积极培育森林资源；有利于改善我国生态环境，保护国土安全和建立环境友好型社会。三是有效防范审计风险。关键在于基本建设项目投资审计、森林资源核查以及财务账外账审查的工作质量。另外审计人员要严格遵守审计纪律，坚持实施审计承诺制，建立审计责任追究制，完善森工企业经济责任审计评价标准才能有效规避审计风险。四是转化和利用审计成果。只有把经济责任审计成果作为企业领导人员选拔任用的重要依据，才能保护和调动森工企业领导人员的积极性和创造性，才能够不断树立经济责任审计的权威，最大限度地提高审计成果的利用率。

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