新时代经济背景下会计假设理谈

一、会计假设概念的产生及其涵义

会计假设这个名词,在1922年佩顿《会计理论》一书中即已出现,但在以后未见普遍应用,直到1953年美国注册会计师协会下的会计名词委员会第1号公告中,才再次出现此名词,这时,对会计假设的探讨已成为美国会计学界的主题。时至今日,学术界对会计假设的认识以及它应包括的内容还有许多歧见。比如,国际会计准则委员会1989年7月发布的《关于编制和提供国际会计准则的框架》中提出了两项基础性假设:持续经营和权责发生制;欧共体1978年批准的《指示草案》承认四项基本会计假设:持续经营、一致性、权责发生制和谨慎;美国1965年格雷迪《企业公认会计原则》
列举了十项会计假设, 1970年会计原则委员会第4号公告以将其扩展为十二项,其中第一至四项假设,即会计主体、持续经营、会计分期、货币计量及币值不变是国际上普遍认同的;又如,台湾大学幸世间《会计学》将会计假设定为四项:会计主体、持续经营、会计期间、货币价值不变。因此,我国经过会计学界在上个世纪80年代中期至90年代初期的广泛讨论,在1992年11月财政部颁布的《企业会计准则》中采用了这四项假设,并以会计前提的名义表达了会计假设的基本内容。也就是说,我国把它们作为人们在会计实践中长期奉行,无需证明便为人们接受的会计工作前提。
按照《经济大辞典》的解释:会计假设亦称会计假定,寻找某些未被认识的会计现象,根据客观的正常情况或趋势所作的合乎情理的判断,而后形成一系列构成会计思想基础的公理或假设。按照我国的《企业会计准则》的规定,会计核算基本前提是会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。会计假设的作用不言而喻。然而,这一作用的正常发挥很大程度上取决于假设的科学性、合理性。当假设建立在合理、科学的基础上时,它会推动本学科的发展;相反,当假设失去了支持它的合理事实基础时或者当假设所依据的事实与现实差距很大时,它便如空中楼阁,所以,旧有的会计假设环境发生了很大变化,会计假设也必须及时做出相应修正,以适应新的环境。

二、知识经济对会计假设的影响

知识经济是指正在经济发达国家兴起的一种新型的经济形态。知识经济的兴起会迅速全面地影响当今工业生产和农业生产的生产方式。知识经济的兴起不会使传统的物质产品全部消灭,但是知识经济必定要求或帮助人们实现对传统生产对象和策略的巨大转变。知识经济不会在传统工业经济完全成熟之后才显露端倪。由于人类交往领域、方式和效率的变化,人们不可能、也不应当回避知识经济对传统工业经济的影响,而且它会对会计假设产生较大影响。
1.会计主体假设。会计主体又称为会计实体,指会计为之服务的特定单位,它提出了会计活动的空间范围。会计主体假设的起源,要追溯到15世纪业主财产与企业投资的分离,由于这种分离,使经营组织独立化,要求会计不仅记录和反映业主财产的变化,而且要视组织为一体,反映其日常收支及经营成果,会计上第一次出现了为谁服务的不足,即需要确定会计空间范围,会计主体假设从而产生。从那时起到现今,传统的企业会计只核算企业范围内的经济活动,并向有关方面提供会计信息。
第一,“网络经济”的兴起,使得会计主体界限越来越难以把握。以数字化技术为先导,以信息高速公路为主要内容的新信息技术革命,使得知识、信息的扩散与应用大大加快,交易、决策瞬间完成,电脑技术和发展及广泛应用,使通过互联网形成了所谓“网络经济”。“网上公司”又可称为“无实体公司”,它可以通过互联网横跨大洋把千万个个体联系起来,一旦业务完成时,又可在几秒钟内解除这种联系。网络实体的出现对传统的会计实体假设是一个正面的挑战。如何正确、客观反映其资产负债及财务状况,是知识经济下会计假设应设法解决的不足。
第二,企业社会成本、社会绩效考核及人力资源等信息,已不可能停留在传统的会计实体中,需要延伸到企业的外部。在传统的工业经济时代,以企业为主体编制的三大报表基本能满足会计信息使用者的需要。知识经济本身的特点决定了原三大报表在提供会计信息时的不完整性、局限性。
2.持续经营假设。除非有反面例证,否则就能够认为企业的经营活动将无限地经营下去,即在可以预见的将来,企业不再面临破产清算。只有在这一前提下,企业的再生产过程才得以进行,企业资本才能正常循环周转,会计才可以历史成本而清算来确认。计量其资产要素,所有资产也将按照预定的目标在正常的生产经营过程被消耗、售卖等等。事实上,这一假设具有很大的局限性。一个企业不论其规模大小,它总是一个“有限生命”的组织,一旦能够证明会计主体已无法履行其所承担的各项义务时,本假设就失去了支持它的事实基础。如出现以下情况:
第一,知识经济时代的来临,如果企业稍有不慎,就可能面临破产、清算。据统计,美国高技术企业工发成功率只有10%~20%,某些高技术项目的成功率甚至在3%以下,而这些项目的开发费用一般数目巨大。如此高的风险率,企业面临倒闭、清算的威胁可想而知,持续经营假设由此受到冲击。
第二,并购潮流将进一步加剧,会计个体被兼并的可能性进一步加大。随着知识经济时代的到来,竞争激烈可想而知,并购将成为一种趋势。并购的作用是:企业通过并购能扩展规模又能逐步向现代企业制度演进;通过并购还能使企业转移重心,集中发展“阳光”产业;并购能使企业在极短的时间内聚集发展所需资金、规模,而不必通过漫长的积累之路。因此,并购成为趋势不可避开,持续经营假设又一次受到挑战。
第三,“网上实体”不适用持续经营假设,而适用破产清算与破产期间假设。知识经济社会中,知识更新、扩散的速度很快,经济活动面临着较大的风险,这在一定程度上决定了“网上实体”的特点。“网上实体”经营活动的“短暂性”,适时介入退出与转换的特点,决定了持续经营假设已不能适应,而必须代之以破产清算与破产期间假设。
3.会计分期假设。会计分期假设是指可以将企业不断的经营活动分割为若干个较短时期,据以结算账目和编制会计报表,提供有关财务状况、经营成果的会计信息。会计分期假设本身是对持续经营假设的一种补充,它存在的理由与会计管理职能直接相联系。之所以要计算期间损益,定期编制会计报表,主要是通过报表找出存在的不足,以利于下个周期的生产经营。但是人为地划分区间,并且“待摊”“预提”费用等,必定会计论文范文导致客观经济现实与会计反映结果之间存在着一定程度的背离,成为引起会计信息失真的制度理由,即会计期间的划分将不可避开引起会计信息的部分失真,这是会计分期假设本身固有的缺点。在知识经济条件下,传统的以年度为期的会计分期假设将受到冲击。我国的《企业会计准则》和《会计法》均规定会计年度为公历年度,即以公历1月1日至12月31日作为会计年度,而随着知识经济的到来,内部管理会计以及战略管理会计的推行,企业对会计信息的需求将朝着多层次、多元化方面发展;在时间上而言,不同管理主体对会计信息的要求不同。因此,会计分期应以它们的需要为基础,决不能以整齐划一的日历年度为标准。
4.货币计量假设。是指会计主要运用货币对企业活动进行计量,并把结果加以传递的一个过程。在使用货币计量时,必须同时附带两个假设:
货币的币值不变(或稳定)和币种的唯一性假设。
货币作为会计计量的尺度,是商品经济发展到一定阶段的产物,如果没有货币的出现,货币计量假设也就无从谈起。在货币出现以前,会计计量的尺度较多,有实物量度、劳动时间量度等等,换句话说,货币计量只是会计计量史上的一个阶段,本身存在着固有的缺陷,随着知识经济的到来,其局限性越来越多地表现出来了。
第一,币值稳定受到冲击。网络技术的飞速发展,国际间资本流动的加快,使得资本决策可在瞬间完成,这样就加剧了会计主体所面临的货币风险,冲击了币值不变(或稳定)这一假设。东南亚金融危机所导致的一些国家的货币大幅度贬值,便是佐证。
第

二、知识经济的到来,单纯用货币计量提供的会计信息,越来越不能满足信息使用者的要求。

首先,以货币计量不能表现诸如企业员工素质、产品质量、企业的市场竞争力等信息,使会计信息局限于货币性和定量性。而在当今知识经济时代里,知识和企业员工越来越成为公司最重要的资产,因此早在20世纪60年始出现了人力资源会计,不过必须指出的是,虽然人力资源会计将会计信息扩大到定性的信息,但它是以人力资产的成本可以和实物资产一样用货币计量为假设的。事实上,电子货币的出现强化了货币计量这一假设,会计信息本质就是数字化的货币性信息;其次,由于20世纪初通货膨胀的出现,特别是二战后,持续的通货膨胀遍及全球,动摇了作为历史成本前提的“币值稳定”假设。因为会计报表上以现时计量收入,却以历史成本计量费用,在通货膨胀的情况下,则不能正确地计量收益,由此产生了物价变动会计和现时成本会计。它们与传统的历史成本会计之争在于币值变动引起资产价值的变动是否会产生收益,历史成本会计的维护者利特尔顿认为物价变动自身是不能产生收益的。而且近十年来,西方国家的物价上涨指数普遍回落到50%以下,已可不必考虑通货膨胀的影响,同时自20世纪70年代中期各国放松了对利率、汇率的管制后,面对随时变动的货币市场,企业采用衍生金融工具,如远期、期货、期权等回避货币变动的风险,这使币值稳定的假设仍然具有现实意义。
会计假设不是一成不变的。由于它们本身是会计人员在有限的事实和观察的基础上做出的判断,随着经济环境的变化,会计假设也需要不断修正。
在通货膨胀时代,对币值稳定假设的否定产生了物价变动会计或现时成本会计;在信息时代,会计主体假设的外延被扩展。持续经营假设不再适用所有企业,对清算会计的运用渐增。当货币计量假设不足以满足人们对信息的需求,人力资源会计应运而生。衍生金融工具显示人们为保持币值稳定而做出的努力。
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