论卸责预算卸责：构念与作用
本站原创 [提要] 预算卸责作为一种预算机会主义行为，严重降低了预算效率，伤害了契约双方的信任。本文就预算卸责的内涵，本质和表现形式展开讨论，结合文献总结预算卸责的前因变量和结果变量，提出一些抑制预算卸责源于：毕业设计论文总结http://www.328tibet.cn
的合理建议，为治理预算卸责提供新的思路。
关键词：预算机会主义行为；预算卸责
：A
收录日期：2013年9月12日
一、引言
预算是公司战略细化和内部控制的重要手段、内容和方法，主要发挥决策和控制等基本功能（佟成生，2011），而预算机会主义行为的发生严重紊乱了预算功能的发挥，导致了预算效率低下，（A.S.Dunk，1999；Douglas，2008），严重影响了公司业绩和内部运作效率。预算卸责作为一种预算机会主义行为也理应受到重视，而在理论研究中，关于预算卸责的定义、维度和因果变量研究相对较少，限制了预算卸责理论研究的推进。本文拟以交易费用经济学为理论基础，从卸责本身含义出发，结合预算情景和文献总结，对预算卸责的内涵、维度、前因变量和结果变量作出理论上的分析和发展，为认识和治理预算卸责行为提供新的思路和方法。
在文献研究中，预算执行中的预算机会主义问题最早研究是从预算松弛分类开始研究的。预算松弛分预算编制松弛和预算执行松弛（郑石桥，2008）；Douglas（2008）指出预算执行松弛是一种私底下（private）的机会主义行为，定义为“provide low effort”，意为预算执行中偷懒，不努力；对自己分内之事偷懒、不努力都是卸责的表现。所以，预算执行松弛就是在预算执行中对自己分内之事不负责任，偷懒不努力，从而产生的败德行为（郑石桥，2008），这也就是预算卸责。预算卸责可以从其本质和表现形式两个方面来理解：
2、道德风险。理论上讲道德风险是从事经济活动的人在最大限度地增进自身效用时做出不利于他人的行动。从委托理论出发，预算上下级在签约之后，由于人的机会主义行为主观本性和信息不对称的客观存在，两者利益方向会发生偏移。预算上级希望预算下级努力完成预算契约，达到预算目标，使公司业绩朝着憧憬的方向发展；而预算下级会贪图自身享受，希望获得更多的私下时间以满足自身效用，而人的这种效用的满足必是以牺牲委托人利益为代价的。因此，预算卸责是一种道德风险，而且体现出事后性。
（二）预算卸责的维度。在对预算松弛进行分类之后，Chow，Cooper和Waller （1988）对预算执行松弛也就是预算卸责的表现形式进行了分析。综合国内外文献，预算卸责的表现形式总共三种：一是当能完成预算时，照着预算做，不超过预算；二是当预算不能完成时，不是想办法尽量提高业绩，而是听之任之；三是“挑肥拣瘦”或者说“避重就轻”，预算目标制定并交付使用后，如果预算目标由若干个子目标共同组成时，人有意改变子目标结构，增大那些难度低的项目投入，减少那些难度高的项目投入。
我们可以从以下情况来理解：假如预算下级的实际业务量有100万元，情况一：预算目标制定在80万元，这时候预算下级会照着80万元来完成（可能有为下期做准备），不会超过80万元，即使额外激励多但是也不会很接近100万元；情况二：预算目标定在了120万元（权威式领导，上级说一不二），预算下级绝望感强烈，反正完不成预算，只好听之任之，能完成多少是多少，但是不会想办法接近120万元；情况三：预算目标定在100万元，但是有A、B两个子项目组成，分别要完成50万元，实际情况是A项目能完成80万元，B只能完成20万元，那么预算下级会加大投入A项目而忽视B项目。这些情况都是预算中不努力的表现形式。
综上所述，预算卸责严重伤害了预算功能和效率，也是理论界和实务界亟待解决的问题。因此，了解预算卸责的产生原因就显得很有必要了。那么预算卸责的前因变量有哪些？
3、成就需求。研究表明成就需求是预算需求的一种。成就需求高的预算个体会热衷于有挑战的预算任务，同时希望自身对预算结果负责，因此成就需求高的预算下级会更努力完成预算，抑制预算卸责。
2、环境的不确定性。由于预算是面向未来的，我们需要对未来的假设做出假定且在此基础上进行预算。这种假定可能会跟未来实际情况不一定。当预算下级的不确定性强的时候或者对这种上级假定的情况不认同的时候，预算下级会消极对待预算，产生预算卸责。
3、部门竞争状态。Young（1985）和Fisher（2002）等的实验研究均表明，没有竞争意识和压力的经理人会制造更多的预算机会主义行为，相反如果引入竞争机制则会有效减少预算机会注意行为。生物学上，竞争失败方意味着死亡。在公司中，竞争产生的压力会形成一种动力，预算下级在面对竞争的时候会更主动积极面对预算任务，执行预算时会更努力，抑制预算卸责。因此，缺少竞争的部门预算卸责程度会更高。
2、预算参与。预算参与会降低信息不对称程度，从而会降低预算机会主义行为（Antle，Eppen，1985；Williamson，1964；Lukka，1988），也会降低预算卸责；但参与过程中员工也可能不向上级披露其私有信息，甚至提供误导信息，使预算目标容易实现、增加回报，从而助长预算机会主义行为（Cammann，1976；Merchant，1985a；Onsi；1973），助长预算卸责。因此，预算参与对预算卸责的影响是不确定的。但是从参与式预算来看，预算参与是预算上下级降低信息不对称的重要手段（Douglas，2005）。降低信息不对称，相应降低了不确定性，理论上来讲，会抑制预算卸责。
3、预算强调。预算强调是将预算结果作为唯一或者主要评判预算好坏的标准。预算强调更注重结果而会忽视预算执行过程。预算执行中，预算人的努力并不能表示预算结果会往期望的方向发展，预算下级会由于压力和不确定性而减少自身的投入（尤其是在预算目标在下级实际能力之上的时候），在预算执行中消极面对预算任务，产生预算卸责。
4、预算裁决权。Schatzberg（2004）的研究指出，当预算上级行使预算否决权时，预算下级会增加预算卸责。因此，Douglas & Wier（2008）指出，预算否决权行使的时候，预算上下级会产生互惠（reciprocity），预算上级会增加下级的预算松弛以抑制预算下级的预算卸责。
5、预算公平。预算公平会抑制预算卸责。预算任务的公平性使得预算下级的预算公平期望值得到实现，双方合作博弈达到最大，预算下级会积极对待预算任务，抑制预算卸责。
（一）预算卸责降低了预算效率。预算是公司战略细化的重要方式，传达了公司战略对公司未来前景的憧憬。预算目标业绩的完成情况直接关系到公司未来的发展。预算卸责是由于人为因素，执行主体对预算消极，偷懒不努力完成预算，从而使得预算效率低下，影响了公司业绩。
（二）预算卸责伤害了预算契约关系。预算是一种契约，包含上下级的权利义务。契约都是不完整的（Williamson，1985），必然存在交易费用。预算卸责的发生会导致预算上级加大对预算监督和激励的投入，从而增大交易费用，损害了组织利益，引发契约双方的不信任（Noreen，1988），降低了预算价值。
（三）预算卸责造成道德两难的境地。预算卸责的发生是预算下级没有“忠人之事”，是“食君之禄”，却没有“担君之忧”，是人具有机会主义和逐利本性的表露，它侵犯了职业管理的基本标准（Dis，2006）。
联系，然后在此基础上对症下药地提出治理对策。在此，笔者针对前文阐述，提出一些合理建议：
（一）合理正确使用预算参与。尽管预算参与对预算机会主义行为的抑制是正向影响还是反向影响理论界存在分析，但预算参与式对降低信息不对称是有一定影响的。如果正确使用预算参与，上下级进行正确沟通，理论上来讲会对信息不对称起抑制作用，从而也会抑制预算卸责。 （二）建立公平的预算激励措施。世事无绝对公平，但有相对公平。能力的高低与物质和精神奖励直接相关会使得预算个体更加忠诚预算。实证研究表明，公平范畴能够影响预算卸责水平，得到较高报酬的人会通过提供更高的努力来进行回报（Hannan，2005）。因此，建立公平的预算激励会抑制预算卸责。
（三）关注道德和声誉建设。加强预算文化和道德建设，不断提高预算执行主体的道德水准，有利于治理预算卸责行为。诸如信任、忠诚、正义等美德是所有交易过程所需要的，或者至少会巨大地推动交易过程。有人甚至提出，同情心（empathy）能够有助于人们克服自利或利己主义（Deigh，1995），实证研究表明，下属的道德素质会使自己更加努力工作（Schatzberg，2008），由此，抑制预算卸责，关注道德和声誉建设是显得很有必要的。
预算卸责作为一种私立（private）的事后预算机会主义行为，使得预算卸责具有隐秘性和不可测量性。预算功能发挥完善，预算效率提高要在解决好预算卸责这个前提之下，这也是本文立意之处。
主要参考文献：
Demski，J.，and G.Feltham.Economic incentives in budgetary control systems[J].The Accounting Review，1978.2.
Baiman，S.Agency Research In Managerial Accounting：A Second Look[J].Accounting O rganizutions and Society，1990.
[4]Merchant，K.A.and Manzoni，J.F.The achievability of budget targets in prot centers：a field study[J].The Accounting Review，1989.64.
[5]Schilds，M.and Lewin，A.Y.The impact of people on budgets[J].The Accounting Review，1970.45.
[6]Van der Stede.W.A.The relationship between two consequences of budgetary controls：budgetary slack creation and managerial short-term orientation[J].Accounting，Organizations and Society，2000.25.
[7]Noreen，E.The economics of ethics：A new perspective on agency theory[J].Accounting，Organizations and Society，1988源于：科研方法与论文写作http://www.328tibet.cn
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的合理建议，为治理预算卸责提供新的思路。
关键词：预算机会主义行为；预算卸责
：A
收录日期：2013年9月12日
一、引言
预算是公司战略细化和内部控制的重要手段、内容和方法，主要发挥决策和控制等基本功能（佟成生，2011），而预算机会主义行为的发生严重紊乱了预算功能的发挥，导致了预算效率低下，（A.S.Dunk，1999；Douglas，2008），严重影响了公司业绩和内部运作效率。预算卸责作为一种预算机会主义行为也理应受到重视，而在理论研究中，关于预算卸责的定义、维度和因果变量研究相对较少，限制了预算卸责理论研究的推进。本文拟以交易费用经济学为理论基础，从卸责本身含义出发，结合预算情景和文献总结，对预算卸责的内涵、维度、前因变量和结果变量作出理论上的分析和发展，为认识和治理预算卸责行为提供新的思路和方法。
二、预算卸责的内涵及维度
卸责在字面上的解释是事发之后推诿责任，不承担责任，推卸责任；而对责任的理解通常可以分为两个意义，一是指分内应做的事，如职责、岗位责任等；二是指没有做好自己工作，而应承担的不利后果或强制性义务。同时，还包含出于人类的道德行为，如没有尽力去做，故意偷懒不尽职，从而伤害了别人利益。结合预算情境，预算卸责就是预算个体在预算中没有尽力做好自己分内之事或者自己本身工作，从而损害预算中其他人或者团队的预算利益，造成道德风险的消极行为。在文献研究中，预算执行中的预算机会主义问题最早研究是从预算松弛分类开始研究的。预算松弛分预算编制松弛和预算执行松弛（郑石桥，2008）；Douglas（2008）指出预算执行松弛是一种私底下（private）的机会主义行为，定义为“provide low effort”，意为预算执行中偷懒，不努力；对自己分内之事偷懒、不努力都是卸责的表现。所以，预算执行松弛就是在预算执行中对自己分内之事不负责任，偷懒不努力，从而产生的败德行为（郑石桥，2008），这也就是预算卸责。预算卸责可以从其本质和表现形式两个方面来理解：
(一)预算卸责的本质
1、私底下的预算机会主义行为。人是有限理性的，人倾向自身的利益从而去产生机会主义行为，这是人的本性（Williamson，1985）。预算是预算上下级之间的交易，是一种契约，是经过讨价还价之后的结果。制定契约主体是人，人是有限理性的，因此契约是不完善的（Williamson，1985），契约的不完善会导致机会主义的产生，从而增加交易成本。在实际中，契约签订之后的下一步骤就是遵循契约来执行契约内容，执行体现出一种事后性。预算在执行中，出于交易费用和成本的考虑以及信息不对称的客观存在，预算上级不可能时时刻刻监督预算下级的预算执行力度，对预算下级的实际能力缺乏实质性的了解，对下级能完成多少预算量是个未知数；而对于预算个体来说，本身努力与否别人是不能观察的，上级只能从最终结果来判断一二，但是不能从根本上来判断，因为预算任务的难度过大也会导致预算结果不理想。预算下级基于这种考虑，就有动机和能力去产生预算机会主义行为，私底下偷懒（外表看起来很努力），本心消极对待预算任务，从而产生预算卸责。2、道德风险。理论上讲道德风险是从事经济活动的人在最大限度地增进自身效用时做出不利于他人的行动。从委托理论出发，预算上下级在签约之后，由于人的机会主义行为主观本性和信息不对称的客观存在，两者利益方向会发生偏移。预算上级希望预算下级努力完成预算契约，达到预算目标，使公司业绩朝着憧憬的方向发展；而预算下级会贪图自身享受，希望获得更多的私下时间以满足自身效用，而人的这种效用的满足必是以牺牲委托人利益为代价的。因此，预算卸责是一种道德风险，而且体现出事后性。
（二）预算卸责的维度。在对预算松弛进行分类之后，Chow，Cooper和Waller （1988）对预算执行松弛也就是预算卸责的表现形式进行了分析。综合国内外文献，预算卸责的表现形式总共三种：一是当能完成预算时，照着预算做，不超过预算；二是当预算不能完成时，不是想办法尽量提高业绩，而是听之任之；三是“挑肥拣瘦”或者说“避重就轻”，预算目标制定并交付使用后，如果预算目标由若干个子目标共同组成时，人有意改变子目标结构，增大那些难度低的项目投入，减少那些难度高的项目投入。
我们可以从以下情况来理解：假如预算下级的实际业务量有100万元，情况一：预算目标制定在80万元，这时候预算下级会照着80万元来完成（可能有为下期做准备），不会超过80万元，即使额外激励多但是也不会很接近100万元；情况二：预算目标定在了120万元（权威式领导，上级说一不二），预算下级绝望感强烈，反正完不成预算，只好听之任之，能完成多少是多少，但是不会想办法接近120万元；情况三：预算目标定在100万元，但是有A、B两个子项目组成，分别要完成50万元，实际情况是A项目能完成80万元，B只能完成20万元，那么预算下级会加大投入A项目而忽视B项目。这些情况都是预算中不努力的表现形式。
综上所述，预算卸责严重伤害了预算功能和效率，也是理论界和实务界亟待解决的问题。因此，了解预算卸责的产生原因就显得很有必要了。那么预算卸责的前因变量有哪些？
三、预算卸责的前因变量
从预算卸责的本质和表现形式以及国内外文献来看，预算卸责的前因变量可以从以下几个方面来阐述：(一)预算人的主观特征
1、目标的可实现程度。预算目标的可实现程度越低，预算卸责程度会降低。预算下级在面对实现程度难的预算任务时，会有绝望之感，预算结果这时候会跟本身努力程度关系不大，会使得预算下级听之任之，从而产生卸责；当预算目标完成度低时，预算下级会超额完成预算任务从而来获得额外奖励，有动机和能力去努力工作，自主抑制预算卸责。 2、道德和声誉。道德和声誉会抵消自利行为，从而抑制预算卸责。Douglas（2008）验证道德和声誉会降低预算卸责，Schatzberg（2004）等也验证了，随着人道德期望提高，预算卸责水平会降低。由此可知，道德声誉差的预算下级更会导致预算卸责。3、成就需求。研究表明成就需求是预算需求的一种。成就需求高的预算个体会热衷于有挑战的预算任务，同时希望自身对预算结果负责，因此成就需求高的预算下级会更努力完成预算，抑制预算卸责。
(二)预算环境的客观特征
1、信息不对称。预算机会主义行为与上下级之间的信息不对称程度显著正相关，这已达成共识（Onsi，1973），上下级之间信息不对称程度高，预算下级有信息优势，预算下级会隐瞒上级实际预算水平，有机会和动机偷懒，不努力工作，从而发生预算卸责。2、环境的不确定性。由于预算是面向未来的，我们需要对未来的假设做出假定且在此基础上进行预算。这种假定可能会跟未来实际情况不一定。当预算下级的不确定性强的时候或者对这种上级假定的情况不认同的时候，预算下级会消极对待预算，产生预算卸责。
3、部门竞争状态。Young（1985）和Fisher（2002）等的实验研究均表明，没有竞争意识和压力的经理人会制造更多的预算机会主义行为，相反如果引入竞争机制则会有效减少预算机会注意行为。生物学上，竞争失败方意味着死亡。在公司中，竞争产生的压力会形成一种动力，预算下级在面对竞争的时候会更主动积极面对预算任务，执行预算时会更努力，抑制预算卸责。因此，缺少竞争的部门预算卸责程度会更高。
(三)预算系统本身特征
1、预算激励。有研究表明，在激励不相容的情况下，预算人会有动机和机会去制造预算机会主义行为。假如没有公平的报酬，人们在未来的预算合作博弈中就会调整选择使所有人都糟糕的方式。在预算执行的时候，预算个体会倾向自身利益，少劳动，少努力，消极对待预算任务，产生预算卸责。当预算个体感知预算激励能达到本身的公平期望的时候，预算卸责水平就会降低（Schatzberg，2004）。2、预算参与。预算参与会降低信息不对称程度，从而会降低预算机会主义行为（Antle，Eppen，1985；Williamson，1964；Lukka，1988），也会降低预算卸责；但参与过程中员工也可能不向上级披露其私有信息，甚至提供误导信息，使预算目标容易实现、增加回报，从而助长预算机会主义行为（Cammann，1976；Merchant，1985a；Onsi；1973），助长预算卸责。因此，预算参与对预算卸责的影响是不确定的。但是从参与式预算来看，预算参与是预算上下级降低信息不对称的重要手段（Douglas，2005）。降低信息不对称，相应降低了不确定性，理论上来讲，会抑制预算卸责。
3、预算强调。预算强调是将预算结果作为唯一或者主要评判预算好坏的标准。预算强调更注重结果而会忽视预算执行过程。预算执行中，预算人的努力并不能表示预算结果会往期望的方向发展，预算下级会由于压力和不确定性而减少自身的投入（尤其是在预算目标在下级实际能力之上的时候），在预算执行中消极面对预算任务，产生预算卸责。
4、预算裁决权。Schatzberg（2004）的研究指出，当预算上级行使预算否决权时，预算下级会增加预算卸责。因此，Douglas & Wier（2008）指出，预算否决权行使的时候，预算上下级会产生互惠（reciprocity），预算上级会增加下级的预算松弛以抑制预算下级的预算卸责。
5、预算公平。预算公平会抑制预算卸责。预算任务的公平性使得预算下级的预算公平期望值得到实现，双方合作博弈达到最大，预算下级会积极对待预算任务，抑制预算卸责。
四、预算卸责的结果变量毕业论文会计专业
预算卸责是预算机会主义行为的一种变现形式，是预算执行中的机会主义行为，它对预算效率和组织绩效产生深远影响。预算机会主义行为导致人对公司责任的逃避，是预算过程中一项独立的必然缺陷（Harrell等，1994）。关于预算卸责行为的负面影响，是所有研究文献共同谴责的。预算卸责导致的结果变量可以从以下几个方面来阐述：（一）预算卸责降低了预算效率。预算是公司战略细化的重要方式，传达了公司战略对公司未来前景的憧憬。预算目标业绩的完成情况直接关系到公司未来的发展。预算卸责是由于人为因素，执行主体对预算消极，偷懒不努力完成预算，从而使得预算效率低下，影响了公司业绩。
（二）预算卸责伤害了预算契约关系。预算是一种契约，包含上下级的权利义务。契约都是不完整的（Williamson，1985），必然存在交易费用。预算卸责的发生会导致预算上级加大对预算监督和激励的投入，从而增大交易费用，损害了组织利益，引发契约双方的不信任（Noreen，1988），降低了预算价值。
（三）预算卸责造成道德两难的境地。预算卸责的发生是预算下级没有“忠人之事”，是“食君之禄”，却没有“担君之忧”，是人具有机会主义和逐利本性的表露，它侵犯了职业管理的基本标准（Dis，2006）。
五、研究小结本科会计论文
本文着重阐述了预算卸责的本质含义，前因变量和结果变量，这对解决预算卸责有必要也是很有意义的。要解决预算卸责行为的问题，最重要的就是探寻和发现其形成原因，明确这些成因条件与预算卸责之间的内在摘自：毕业论文评语http://www.328tibet.cn联系，然后在此基础上对症下药地提出治理对策。在此，笔者针对前文阐述，提出一些合理建议：
（一）合理正确使用预算参与。尽管预算参与对预算机会主义行为的抑制是正向影响还是反向影响理论界存在分析，但预算参与式对降低信息不对称是有一定影响的。如果正确使用预算参与，上下级进行正确沟通，理论上来讲会对信息不对称起抑制作用，从而也会抑制预算卸责。 （二）建立公平的预算激励措施。世事无绝对公平，但有相对公平。能力的高低与物质和精神奖励直接相关会使得预算个体更加忠诚预算。实证研究表明，公平范畴能够影响预算卸责水平，得到较高报酬的人会通过提供更高的努力来进行回报（Hannan，2005）。因此，建立公平的预算激励会抑制预算卸责。
（三）关注道德和声誉建设。加强预算文化和道德建设，不断提高预算执行主体的道德水准，有利于治理预算卸责行为。诸如信任、忠诚、正义等美德是所有交易过程所需要的，或者至少会巨大地推动交易过程。有人甚至提出，同情心（empathy）能够有助于人们克服自利或利己主义（Deigh，1995），实证研究表明，下属的道德素质会使自己更加努力工作（Schatzberg，2008），由此，抑制预算卸责，关注道德和声誉建设是显得很有必要的。
预算卸责作为一种私立（private）的事后预算机会主义行为，使得预算卸责具有隐秘性和不可测量性。预算功能发挥完善，预算效率提高要在解决好预算卸责这个前提之下，这也是本文立意之处。
主要参考文献：
Demski，J.，and G.Feltham.Economic incentives in budgetary control systems[J].The Accounting Review，1978.2.
Baiman，S.Agency Research In Managerial Accounting：A Second Look[J].Accounting O rganizutions and Society，1990.
5.会计专业论文写作提纲
[3]Luft，J.Fairness，Ethics and the effect of management accounting on transaction costs[J].Journal of Management Accounting，1997.9.[4]Merchant，K.A.and Manzoni，J.F.The achievability of budget targets in prot centers：a field study[J].The Accounting Review，1989.64.
[5]Schilds，M.and Lewin，A.Y.The impact of people on budgets[J].The Accounting Review，1970.45.
[6]Van der Stede.W.A.The relationship between two consequences of budgetary controls：budgetary slack creation and managerial short-term orientation[J].Accounting，Organizations and Society，2000.25.
[7]Noreen，E.The economics of ethics：A new perspective on agency theory[J].Accounting，Organizations and Society，1988源于：科研方法与论文写作http://www.328tibet.cn
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