探讨税务税务会计系统构建浅探

当前位置: 大雅查重 - 范文 更新时间:2024-02-21 版权:用户投稿原创标记本站原创

一、财务会计与税收会计

当社会经济发展到一定阶段后,由于税制的不断改革和完善,税务核算方法日趋复杂,使得财务会计已经不能够满足税务信息使用者的要求,这时税务核算就会从财务会计中分离出来,单独成科为税务会计。税务会计源于税务核算,它独立出来后,是介于税收学与会计学之间的一门新兴的边缘学科,是融国家税收法令和会计处理为一体的一种特种专业会计,是企业会计的一个特殊领域。盖地在税务会计研究中认为,税务会计是以国家现行税收法规为准绳,运用会计学的理论和方法,连续、系统、全面地对税款的形成、调整计算和缴纳,即对企业涉税事项进行确认、计量、记录和报告的一门专业会计。税务会计资料大多来源于财务会计,它对财务会计处理中与现行税法不相符的会计事项,按税务会计方法计算、调整,并调整会计分录,再融于财务报告之中。税务会计亟需解决的一个问题是将税务会计独立为与财务会计和管理会计并驾齐驱的第三个会计专门领域,还是在财务会计领域内一种被称为税务核算的特殊业务。
税收法规与会计准则存在不少的差别,其中最主要差别在于收益实现的时间和费用的可扣减性上。由于要考虑纳税人立即支付货币资金的能力、管理上的方便性和征收当期收入的必要性,税收制度是将权责发生制和收付实现制相结合。这与财务会计的持续经营假设和权责发生制原则是相矛盾的。当财务和税务两者的处理和要求不一致并且影响到当期损益时,就会考虑财税是要合一还是要分离。但是如今对通过财务会计来反映的税务业务,是属于财务会计核算的特殊领域,还是单独成科的税务会计,仍然没有明确,而且税务会计的理论尚未形成,就更谈不上税务会计模式了。因此本文认为税务会计只是财务会计中的一种特殊业务,目前尚不具备独立出来的条件。

二、财税合一与财税分离

财税合一,意味着税务会计和财务会计的收入确认是一致的,这样税务会计可以以财务会计的相关资料作为计算应纳税额的主要依据。如果财税合一,其中一个很明显的地方,就表现在利润表中的利润总额应为应纳税所得额。但是如果建立了独立于财务会计的税务会计专门领域,则财税分离是必然的结果。
在国际上,英国、美国、加拿大等西方国家的会计准则由民间组织会计准则理事会制定,实行财税分离的模式;法国、意大利、德国等欧洲大陆国家由国家立法制定会计准则和会计制度,采取财税并轨的模式。虽然一般认为,目前我国采取的是财税分离的核算模式,但在一些方面上仍在进行财税合一的努力。我国的会计准则和会计制度由国家立法确定,但是采取的是财税分离的模式。我国从1994年开始进行财税分离的改革探索。
虽然目前大多数学者都主张将税务会计界定为独立于财务会计的会计专门领域,但由于与税务会计相关的理论体系尚未真正建立,对此大多数税务会计教材中讨论的主要问题仍是税务核算业务,具体涉及到增值税、营业税、消费税、企业所得税等税种的具体纳税核算事项。在实务操作过程中,现在能够使得当期损益产生差异的税种,只有所得税。所得税作为费用,会使财务和税务在确定当期损益时出现差异,这时就会产生财税分离的现象。因此财税分离主要是针对所得税核算而言,其他的小税种不存在财税分离之说。由于目前企业的税务核算尚未与财务核算完全分离,对此在实务中一般采取以财务会计核算为基础、并按照税法的规出相应的调整,来计算并作为确认应纳税额的依据。
可以认为,税务会计起源于税务核算的需要。税务会计(或税务核算)本属于财务会计的一部分。当随着税制不断改革与完善对税务会计核算的提出更高的要求、税务会计核算方法日趋复杂而使得财务会计无法满足税务核算需要时,税务会计就有必要逐步与财务会计分离,成为相对独立的会计专业领域。

三、税务会计体系

参照财务会计概念框架,税务会计体系主要有税务会计目标、税务会计对象、税务会计主体、税务会计基本假设、税务会计基础、税务会计信息质量特征、税务会计要素、税务会计报告。
(一)税务会计目标 参照财务会计目标,税务会计目标是向税务会计报告使用者提供有助于税务决策的会计信息。这里有两个问题:第一,谁是税务报告使用者;第二,税务报告中信息的内容。税务信息的使用者首先为税务部门,其他利益相关者本身并不会对税务信息特别关注。既然使用者为税务部门,那么税务会计报告应该反映的信息为涉税业务和纳税义务。会计毕业设计范文
(二)税务会计对象 对象一般反映为某行为的客体。税务会计所要核算和监督的内容包括纳税主体因纳税而引起税款的形成、计算、申报、补退、罚款、减免等经济活动,,以货币表现的税收资金运动,但是税务会计并不核算和监督纳税主体的全部资金运动,而只核算和监督纳税主体有关税款的形成、计算、申报、缴纳及其有关的财务活动。因此,税务会计对象是税务会计目标的具体化,其具体到税务实务中的内容涉及到计税基础和计税依据、税款的计算与核算、税款的缴纳、退补和减免以及税收滞纳金与罚款、罚金。税务会计的对象主要有如下七个内容:
第一,应税收入。纳税主体取得的应税收入不仅是计算增值税、营业税、消费税等流转税款以及资源税、房产税等其它相关税款的基础,也是计算应纳税所得额等税款的基础。财税分流模式下,税法规定的应税收入不同于企业会计准则确认的营业收入。
第二,税款减免。减免税是对某些纳税人和课税对象给予鼓励或照顾的一种特殊规定,是解决一些特殊情况下的特殊需要,是我国税收政策的一项重要内容。
第三,扣除项目。纳税主体可依据相关税法的规定,在计算应纳税收入或应纳税所得额时可以扣除的各项支出,一般类似于纳税主体在生产经营工程中为取得经营收入发生的各项经营成本与费用,包括产品与劳务成本和期间费用。财税分流模式下税法规定的扣除项目不同于企业会计准则确认源于:高中英语论文http://www.328tibet.cn
的经营成本和费用。
第四,应纳税收入(应纳税所得额)。应纳税收入(应纳税所得额)是纳税主体计算应纳税额的主要基础。税法规定的应纳税所得额不同于企业会计准则确认的企业税前利润。 第五,其他计税基础。不同的税种有不同的计税基础。如,车船税的计税基础是纳税人所拥有或管理的车辆、船舶;所有权发生转移变动的不动产,是契税的计税基础等。
第六,税款的缴纳。由于各税种的计税基础和征收方法不同,不同行业、不同纳税人对同一种税的会计处理也有所不同,因此,反映各种税款的缴纳方法也不尽一致。纳税主体纳税义务的确认、税款的缴纳、减免税等税务活动,都会引起纳税主体拥有的资金或者债券债务发生相应的增减变动,因而都是纳税主体税务会计核算的内容。支付各项税收的滞纳金和罚款,也属于税务会计的内容,并需要按照会计核算的一般要求进行确认、计量、记录和报告。
第七,确认纳税义务的依据(计税依据)。确认纳税义务需要有相应的依据。计税依据包括纳税人开具的税务和其他计税依据。我国的税务,包括增值税专用、增值税普通和普通。2010年12月20日国务院发布了修订后的《管理办法》(国务院令第587号);2011年2月14日,国家税务总局发布了《管理办法实施细则》(国家税务总局令第25号),进一步完善了税务管理体系。
(三)税务会计主体 2010年3月国际会计准则理事会印发的《财务报告概念框架——报告主体》(征求意见稿)中对报告主体的概念进行了界定,IASB认为,报告主体是现有及潜在权益投资者、贷款人及其他资源提供者所关注的经济活动摘自:毕业论文文献格式http://www.328tibet.cn
的特定领域,而且这些资源提供者不能直接获得是否需要向企业提供资源和这些资源是否被管理层有效利用的决策有用的信息。对于税务会计主体而言,税务会计主体更倾向于采用“纳税主体”的表述。
纳税主体与财务会计中的会计主体有着密切的关系,但又不等同。会计主体是财务会计为之服务的特定单位或组织,典型的会计主体就是企业;而纳税主体必须是能够独立承担纳税义务的纳税人。在一般情况下,会计主体是纳税主体,但在特殊或特定情况下,会计主体不一定就是纳税主体,纳税主体也不一定就是会计主体。例如在征收个人所得税时,纳税主体是个人,而单位是作为代扣代缴的会计主体。这样,将个人独资企业这种比较特殊的主体类型也纳入了税务会计主体中。
(四)税务会计基本假设 参照IASB的《财务会计概念框架2010》,财务会计基本假设只有持续经营一个。那么税务会计是否也只有持续经营一个基本假设?《企业会计准则——基本准则》中明确四个基本假设是:会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。
按照财务会计基本假设的界定,2008年盖地在《税务会计与税务筹划》(第四版)中把在2005年提出的税务会计主体、持续经营、货币计量、纳税会计期间、年度会计核算、财务会计资料正确和货币时间价值等七项税务会计的基本前提,调整为纳税主体、持续经营、货币时间价值、纳税会计期间和年度会计核算等五项。在此当中,中国现行的税收并没有表现币时间价值的特征,而且年度会计核算都是由税法规定的,没有必要做出假设。
(五)税务会计基础 在财务会计中,会计基础包括权责发生制和收付实现制。企业会计的确认、计量和报告以权责发生制为基础,在我国行政单位会计和事业单位的大部分业务采用收付实现制。采用哪种会计基础,直接关系到会计事项的确认。由于要考虑纳税人立即支付货币资金的能力、管理上的方便性和征收当期收入的必要性,税收制度是将权责发生制和收付实现制相结合。这会与财务会计的权责发生制产生一定的差异。如果税务会计应当依据税法的规定核算应税收入、扣除项目、应纳税收入等,则税务会计基础也许应当取决于税法的规定。
(六)税务会计信息质量特征 2006年《企业会计准则——基本准则》采取了“会计信息质量要求”新的表述来代替曾经使用“会计基本原则”的说法,但盖地在2008年曾坚持采取“税务会计原则”的表述,并将其概括为税法导向、以财务会计核算为基础、应计制和实现制、历史(实际)成本计价、相关性、配比、确定性、合理性、划分营业收益与资本收益、税款支付能力和筹划性等11个原则。
这里的以税法为导向存在一个问题,税收和法律本身就具有导向作用。如果税法规定的税与损益无关,或者影响不到当期损益,那么就不存在财税分离,税务会计也无从谈起。
(七)税务会计要素 税务会计要素是对税务会计对象的进一步分类,其分类既要服从于税务会计目标,又受税务会计环境的影响。税务会计环境决定纳税会计主体的具体涉税事项和特点。按涉税事项的特点和税务会计信息使用者的要求进行的分类,既是税务会计要素,同时也是税务会计报告要素。税务会计要素主要有计税依据、应税收入、扣除费用、应税所得(或亏损)和应纳税额。
不同税种的计税依据不同,纳税人的各种应缴税款是根据各个税种的计税依据与其税率相乘之积。
第一,应税收入。应税收入与财务会计收入有关系,但是不等同。确认应税收入的原则有两项:一是,与应税行为相联系,即发生应税行为才能产生应税收入;二是与某一具体税种相关。
第二,扣除费用。这里的扣除费用即税法所认可的允许在计税时扣除项目的金额。属于扣除项目的成本、费用、税金、损失是在财务会计确认、计量、记录的基础上,根据税法要求进行确认。
第三,应税所得(或亏损)。应税所得(或亏损)中的所得,与财务会计的账面利润或者会计利润不同,这里指的是应税所得,它是应税收入与法定扣除项目金额(扣除费用)的差额,也是所得税的计税依据。
第四,应纳税额。应纳税额是计税依据与其适用税率或(和)单位税额的乘积。税务会计要素是税制构成要素在税务会计中的具体体现,它们之间也有两个会计等式:
应税收入-扣除费用=应税所得
计税依据×适用税率(单位税额)=应纳税额
前者仅适用于所得税,后者适用于所有税种。
此外,免退税、退补税、滞纳金、罚款、罚金也可以作为税务会计的一项会计要素,但不是主要会计要素。 (八)税务会计报告 税务会计报告涉及到两个问题:税务会计报告的使用范围和税务会计报告的构成内容。税务会计报告的使用范围主要就是针对税务会计报告使用者的范围类别做出判断,即税务会计报告是一种对内报告还是对外报告。在现有的会计报告中,财务会计报告对外强调客观,管理会计报告对内强调有用。税务会计报告对内而言并不是特别关注,只有对外的税务部门才会对税务会计报告直接相关。因此,税务会计报告属于一种对外报告,主要强调信息的客观性和合法性。毕业论文财务
税务会计报告的构成内容需要由具体的税务内容决定,并涉及到使用哪种方式编制税务会计报告,采用分税种编制税务会计报告的形式还是将所有的税种合并到一个税务会计报告中。企业可以根据自己的税务内容选择编制税务会计报告的方式,如某些企业只需要缴纳个别几个税种,就可以采取将这几个税种合并到一个税务会计报告的方式。

四、我国现行体制下的税务会计

虽然财税分离是一种大趋势,税务核算最终也会独立出来成为第三个会计专门领域,即税务会计。但是在现行体制下,税务会计还不具备完全独立的条件,理论上没有理论体系,在实务操作中也存在一定的问题。所以现行体制下,税务会计还没有从财务会计中分离出来,仍是财务会计核算中的特殊业务,即税务核算。
对于税务会计而言,税务会计报告既然作为对外报告,其客观性必须需要相关税务会计资料的支撑,最重要的就是对计税依据的证明,其中计税依据主要包括纳税人开具的税务和其他计税依据。
财务会计有会计原始凭证、会计记账凭证以及各种会计账簿,但是最原始的数据来源和有效证明源于原始凭证。确认纳税义务需要相应的计税依据,计税依据包括纳税人开具的税务和其他计税依据。独立成科的税务会计最终生成的对外报告,就需要税务会计原始凭证的支撑。税务会计原始凭证是纳税人发生纳税业务时开具的,载明业务发生或者完成情况的证明是进行纳税核算的原始资料和重要依据。那么税务会计的原始凭证是什么?需要两套账目的话,职称论文范文http://www.328tibet.cn
就意味着需要两张原始凭证,分别作为财务会计和税务会计业务确认和核算的依据,但是这样又违反了会计基础工作规范。说明在现行体制下,实行完全独立的税务会计是不符合实际的,只能在财务会计基础上做出相应的调整。
一般认为,目前我国采取的是财税分离的核算模式,但在某些方面仍然在进行财税合一的努力。在现行体制条件下,虽然不能够建立两套账目,但是可以利用财务会计的有关税务核算的原始凭证,编制税务会计报告。如果企业相关的税务业务比较繁杂,涉及到的税种比较多,可以先根据原始凭证设立税务会计账簿,之后再生成税务会计报告。在财务会计报告对外公布时,税务会计报告附在财务会计报告中,作为对外报送的报告内容的一部分。
参考文献:
盖地:《税务会计与税务筹划》,南开大学出版社2010年版。
中国注册会计师协会:《税法(第一版)》,经济科学出版社2012年版。
(编辑 园 健)