试议内部控制内部制约与财务质量要求
本站原创 摘要：本文以中国银监会2007年颁布的《商业银行内部控制指引》为背景，分析其对银行业内部控制有效性的效果。结果表明：《商业银行内部控制指引》2007年实施后，2007年至2010年贷款损失准备组合中不合理的贷款损失准备部分降低了，有效提高财务报告质量。说明我国银行业的内部控制制度建设不仅仅满足于合规上，制度建设更加趋向于成本和收益的平衡，从财务报告质量的角度，印证了这一制度的有效性。
关键词：商业银行 内部控制 财务报告质量
（二）国内文献 朱荣恩、应唯、袁敏（2003）在分析美国内部控制的发展历程和演进的基础上，提出了其对我国公司内部控制评价模式和政策的学习和借鉴意义，他们认为，我国上市公司内部控制评价可以用法律来进行约束规定，以增加上市公司内部控制的有效性，采取强制性披露增加企业内部控制的透明度；并且建立一套科学的标准，使内部控制评价的主体、内容和范围有法律依据；设计一套科学的行动指南，明确内部控制评价的主体和空间时间的范围及注册会计师审核与管理层评价的一致性。陈汉文、徐臻真、吴益兵、李荣（2005）对美国公众公司监管委员会第2号审计准则、COSO委员会的《企业风险管理—整体框架》、美国证劵交易委员会的内部控制规则做了全面的对比分析，希望能够从中梳理出为我国上市公司内部控制强制性披露规定和监管方面提供有益借鉴之处。国内外对内部控制的研究多集中在内部控制框架和内部控制制度的建构上，对内部控制制度有效性的研究较少，特别是没有从企业管理当局和监管当局两者均衡的角度来研究内部控制制度的实施效果，对内部控制与财务报告之间关系的研究更是不足。黄寿昌和杨胜雄（2006）通过2006年至2008年沪市上市公司为样本，研究了内部控制与财务报告质量之间的关系，得出结论上市公司的内部控制报告更具有盈余信息，并且进一步检验了降低信息不对称性的运行机制。因此，本文希望通过借鉴前人的研究，但同时更加具体到一个行业，再采用衡量银行业特有的会计科目为变量来研究商业银行内部控制对财务报告质量的影响，使研究更具行业特征和实践意义，同时为为监管部门和银行业提供理论支撑和参考作用。
用，将贷款损失准备的有效性替代财务报告质量。因此，贷款损失准备有效性提升可以定义为贷款损失准备与下一期贷款损失核销的相关度提高。因此，本文提出假设：
假设1：《指引》实施后，贷款损失准备率与贷款损失核销率的正相关程度更高，即《指引》的颁布有助于提升贷款损失准备的有效性
Ashbaugh（2008）研究了内部控制的缺陷及改善对会计信息质量影响，该研究基于两个假设进行检验：内部控制存在缺陷或薄弱环节的公司的会计信息质量是否存在较低的情况；内部控制得到有效改善的公司是否比内部控制未进行改善的公司，具有相对更高的会计信息质量。实证结果表明，内部控制有效提高的公司会带来更高的会计信息质量，在内部控制缺陷不存在时财务报告可靠性得到保证。《指引》的要求作为监管部门对银行内部控制评价的结果和市场准入的重要依据，根据理论分析部分，监督是财务报告质量的重要保证因素，并且前面文献已经证明了内部控制有助于盈余质量的提高。盈余质量的一个重要衡量标准是盈余持续性，并且根据财务报告质量评价的用户需求观，高质量的财务报告会起到预测价值，而预测价值的一个重要体现就在于盈余持续性。盈余持续性是当期盈余和未来盈余的关系。因此，本文提出假设：假设2：《指引》实施后，资产收益率与下一期资产收益率的正相关关系得到加强，即《指引》的颁布有助于提升盈余持续性。
Ball和Shivakumar（2005）认为，亏损或者盈利下降在发生时，可能会以更及时的方式确认，而好的盈利信息则更可能会以递延的方式进行确认。Basu（1997）将会计稳健性定义为财务报告对“坏消息”的确认比“好消息”的确认更加及时。而《指引》作为监管当局对商业银行内部控制监管的重要制度，规定内部控制在商业银行日常经营管理，尤其对开办分支机构或新业务，要充分体现“内控优先”的原则。这些审慎性和“内控优先”的规定势必造成银行业的盈利亏损或者盈利下降比盈利提升以更加及时的方式确认，从而致使受监管银行的会计稳健性提升，同时结合理论分析部分的内部控制与会计稳健性的关系，因此，本文提出假设：会计学年论文范文
假设3：《指引》实施后，资产收益变化率与下一期负向资产收益变化率呈负相关关系，即《指引》的颁布有助于提高受监管银行的会计稳健性
（二）模型与变量 GAO（美国审计总署源于：论文开题报告范文http://www.328tibet.cn
）（1991）的报告研究指出内部控制法规能够提升财报可靠性，通过检查失败银行的问题发现外部报告信息失真集中于内部控制问题引起的。GAO（1994）的报告又指出有证据表明银行贷款损失拨备包含大量不存在损失风险分析的补充拨备，使用这种不合理的补充拨备隐藏着贷款组合质量的关键变化，同时降低了财务报告的可信度。因此，为检验假设1，《指引》的颁布有助于提升贷款损失准备的有效性，在Altamuro.J和Beatty.A（2010）研究基础上，通过建立t期贷款损失准备和t+1期贷款损失冲销之间的关系，采用以下模型1：CHGOFFt+1=α+β1Post+β2LLPt+βost*LLPt+β4Nonacct+β5Size
Wysocki（2005）提出的衡量盈余质量的方法，一个重要度量是盈余持续性。同时，Wahlen（1994）、Kanagaretnam（2004）研究表明，银行的流量可以通过贷款损失准备和税前利润来测量。盈余持续性定义为ROAt+1在ROAt基础上的回归系数。本文在Altamuro.J和Beatty，A（2010）研究基础上，通过ROAt+1对提取贷款损失准备之前的ROAt进行回归，通过前后期的盈余对比来反应盈余持续性。因此，为了检验假设2，建立以下模型2：ROAt+1=α+β1Post+β2ROAt+βost*ROAt+β4Size+ε
Ball和Shivakumar（2005）认为，亏损或者盈利下降在发生时，可能会以更及时的方式确认，而好的盈利信息则更可能会以递延的方式进行确认。Basu（1997）将会计稳健性定义为会计报告对“坏消息”的确认比“好消息”更及时。基于以上文献，检验盈利的变化和盈利滞后变化的关系，来说明对正向的盈利变化和负向的盈利变化的不同，以此来验证会计稳健性。因此，为了检验假设3，建立以下模型3：？驻ROAt+1=α+β1Post+β2ND+β3？驻ROAt+β4ROAt*Post+β5ND*ROAt+β6Post*ND*？驻ROAt+β7Size+ε
模型中相关变量定义见表（1）。
（三）样本选择和数据来源 根据本文的研究需要，为了确保数据的充分性，从2010年的上市及公开披露经审计的银行年报倒推至2003年的年报，最终确定16家银行，之所以，选取《指引》颁布（2007年）前后各四年的数据来进行对比研究，是因为考虑到政策的滞后效应和数据的可获取性，总共得到2003年至2010年的样本量总数为128个。本文选用的所有样本数据均来自中国金融年鉴、中国统计年鉴、报刊、上海证券交易所网站、深圳证劵交易所网站等公开披露的商业银行年度报告。使用统计软件stata1
（二）相关性分析 为了更好地解释各个变量之间的关系，本文采用了pearson相关系数检验分析方法对各个变量作回归分析，得到结果如表（3）所示。可以看出，变量之间的相关系数均不大，所以不会出现严重的多重共线性问题。贷款损失核销率GHGOFF与贷款损失准备率LLP在1%水平显著正相关，说明贷款损失准备越大，可提供的贷款损失核销就越大；贷款损失核销率GHGOFF与不良贷款率Nonacc在1%水平显著正相关，说明不良贷款越大，贷款损失核销越大，这与假设1是一致的。其他变量在各自模型中并不存在显著相关关系。
（三）回归分析 本文回归结果见表（4）。结果表明：（1）贷款损失核销率（GHGOFF）与贷款损失准备率（LLP）在1%水平上呈显著正相关，说明贷款损失准备率越高，则贷款损失核销率也越高；GHGOFF与POST*LLP在1%水平上呈显著正相关，即《指引》实施后贷款损失准备率与贷款损失核销率的关系加强了，其系数提高为0.819（0.462+0.357=0.819），说明《指引》实施后贷款损失准备的有效性提高了，从而增强了财务报告质量。（2）ROAt+1与ROAt在1%水平上呈显著正相关，t年的盈余与t+1年的盈余呈正相关，即t年的盈余持续性与t+1年的盈余持续性呈正相关；ROAt+1与POST*ROAt在5%的水平上显著正相关，说明《指引》实施后，t年的资产收益率与t+1年的资产收益率关系加强，其系数为1.158（0.871+0.287-1.158），即银行业的盈余持续性有所增强。（3）△ROAt+1与ND*△ROAt在5%水平上显著负相关，说明负的资产收益率的变化比正的资产收益率的变化更能及时反映，会计稳健性较高；而△ROAt+1与Post*ND*△ROAt在5%水平上显著负相关，其系数为-0.558（-1.841+1.283=-0.558），说明《指引》实施后会计稳健性降低。
的有效性。（2）在《指引》实施后，ROAt+1与ROAt在1%水平上显著正相关，并且较制度实施前相关度进一步提高，即t年盈余与t+1年盈余的相关性提高，假设2成立。通过模型2的相关性分析，表明《指引》有利于提升管理层对会计信息优劣的判断，并且提升了银行业抵御风险的能力，并且反映在财务报告质量提升上，较模型1进一步印证了制度的有效性。（3）△ROAt+1与Post*ND* △ROAt相关性降低，其系数为-0.558，从而一定程度上降低了财务报告质量，假设3不成立，会计稳健性较实施前反而降低了，这一分析表明《指引》的在制度建设和完善上存在不足，究其原因可能是由于我国部门之间的制度存在互相冲突和矛盾之处，对银行业的会计稳健性构成了不利因素，同时这一制度的强制性也致使银行管理层为了满足制度要求，对财务报告信息进行了选择，同时增加管理层的私人信息进入。
（二）政策建议 本文提出如下建议：（1）完善有内部控制关法律规范。由于我国关于内部控制的法规，大都是方向性和指导性的，操作性不强。今后需要注重操作性方面的考量。（2）进一步明确评价主体，建立问责制。由于监事会在我国的作用不显著，在规定内部控制主体方面应该更加考虑委托的制约作用，从实际出发，更多的将内部控制主体落实在董事会和经管层上面，在执行过程中更加细分和明确两者之间的责任。（3）强制性披露和自愿性披露内部控制信息相结合。我国对上市公司的内部控制信息披露实行的强制性要求。这种强制性的信息披露对投资者了解上市公司的信息存在一定的必要性，然而强制性信息披露制度存在的天然缺陷，上市公司在进行内部控制信息披露决策时考虑披露的成本和效益进行选择性的披露，作用被大大弱化。在对内部控制信息披露的研究上需统筹考虑强制性和自愿性披露，应该深入考虑用户信息需求，提高信息披露的价值性；加强对自愿内部控制信息披露的引导，并给出相应的指南，促进自愿性内部控制信息披露的积极性，并对高质量内部控制信息披露给予声誉激励和奖励。会计毕业论文范文网
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（编辑 虹云）
关键词：商业银行 内部控制 财务报告质量
一、、引言
随着中国进入WTO承诺的兑现和全球经济一体化的必然要求，2006年我国迎来银行业对外资的全面开放，国内银行业已不再是独家经营的局面，但与此同时我国银行业重大金融案件频发，这充分表明商业银行业内部控制体制机制薄弱，主要体现在没有形成系统化的内部控制制度，内部控制措施随意化、风险识别和评估机制被动化，监督检查表面化，内部控制结果评价不统一，内部控制持续改进动力缺乏，风险管理系统未从根本上得到建立，对此，银监会经过长时间酝酿并在广泛征求各方面意见和借鉴国际先进做法的基础上，于2007年7月出台了《商业银行内部控制指引》（以下简称《指引》）。我国商业银行内部控制相关研究起步较晚，虽然银监会的《商业银行内部控制指引》出台五年多，但对《指引》实施效果的研究甚少，实证研究至今未有。《指引》的出台旨在促进银行、信用社等金融机构建立健全内部控制体系，预防重大金融案件的发生，为银行等机构经营目标的实现提供合理保证。但其政策效果未得到过实证方面的检验，本文从内部控制对提高财务报告质量影响的角度，在数据可获得性的基础上，通过对商业银行财务报告质量的分析检验《指引》的实施效果，以验证《指引》的有效性，为未来内部控制制度政策的修正提供参考。二、文献综述
（一）国外文献 James Roth和Donald Espersen（2004）根据实证研究提出了财务报告内部控制评价模型，将内部控制的目的、财务报告及相关信息认定、内部控制的流程及内部控制五大要素之间关系进行了实证分析，对美国上市公司进行萨班斯法案404条款的执行起到了引导作用。由于该模型的应用是针对上市公司设计的，故对于会计事务所而言，使用该模型仍存在不少困难。（二）国内文献 朱荣恩、应唯、袁敏（2003）在分析美国内部控制的发展历程和演进的基础上，提出了其对我国公司内部控制评价模式和政策的学习和借鉴意义，他们认为，我国上市公司内部控制评价可以用法律来进行约束规定，以增加上市公司内部控制的有效性，采取强制性披露增加企业内部控制的透明度；并且建立一套科学的标准，使内部控制评价的主体、内容和范围有法律依据；设计一套科学的行动指南，明确内部控制评价的主体和空间时间的范围及注册会计师审核与管理层评价的一致性。陈汉文、徐臻真、吴益兵、李荣（2005）对美国公众公司监管委员会第2号审计准则、COSO委员会的《企业风险管理—整体框架》、美国证劵交易委员会的内部控制规则做了全面的对比分析，希望能够从中梳理出为我国上市公司内部控制强制性披露规定和监管方面提供有益借鉴之处。国内外对内部控制的研究多集中在内部控制框架和内部控制制度的建构上，对内部控制制度有效性的研究较少，特别是没有从企业管理当局和监管当局两者均衡的角度来研究内部控制制度的实施效果，对内部控制与财务报告之间关系的研究更是不足。黄寿昌和杨胜雄（2006）通过2006年至2008年沪市上市公司为样本，研究了内部控制与财务报告质量之间的关系，得出结论上市公司的内部控制报告更具有盈余信息，并且进一步检验了降低信息不对称性的运行机制。因此，本文希望通过借鉴前人的研究，但同时更加具体到一个行业，再采用衡量银行业特有的会计科目为变量来研究商业银行内部控制对财务报告质量的影响，使研究更具行业特征和实践意义，同时为为监管部门和银行业提供理论支撑和参考作用。
三、研究设计会计业务论文
（一）研究假设 2007年7月3日，银监会颁布《商业银行内部控制指引》，旨在加强商业银行内部控制，并于颁布之日开始实施。由于本文集中研究银行业这一单一行业，减少了干扰因素，以从银行业特有的会计科目的改变来分析会计报告质量的变化。GAO（1994）的报告又指出有证据表明银行贷款损失拨备包含大量不存在损失风险分析的补充拨备，使用这种不合理的补充拨备隐藏着贷款组合质量的关键变化，同时降低了财务报告的可信度。王林（2009）根据经济周期性预估，提出了与经济周期相匹配的计提贷款损失准备金制度的想法。由于滞后性的存在，该想法考虑逆经济周期因素来计提拨备，建立具有前瞻性的拨备制度。在此制度下，经济繁荣期，银行的每笔每期贷款都要考虑预测未来可能产生的不良贷款。完整地实施反周期的贷款损失准备计提制度也需要会计准则方面以及税法方面的相应调整。这种逆周期性的的贷款损失准备制度强调加强宏观系统性风险管理的重要创新，将能够有效地提升商业银行系统风险的管理能力，并结合微观与宏观层面进一步地完善商业银行风险管理体系。综上分析，《指引》从资产质量的预警机制、不良贷款和贷款质量的真实性和前瞻性来确定贷款损失准备，结合理论分析部分的内部控制与贷款损失的有效性分析，本文认为《指引》出台后，提升了受监管银行的内部控制有效性，然后作用于财务报告质量，在此可以通过信号机制作摘自：毕业论文标准格式http://www.328tibet.cn用，将贷款损失准备的有效性替代财务报告质量。因此，贷款损失准备有效性提升可以定义为贷款损失准备与下一期贷款损失核销的相关度提高。因此，本文提出假设：
假设1：《指引》实施后，贷款损失准备率与贷款损失核销率的正相关程度更高，即《指引》的颁布有助于提升贷款损失准备的有效性
Ashbaugh（2008）研究了内部控制的缺陷及改善对会计信息质量影响，该研究基于两个假设进行检验：内部控制存在缺陷或薄弱环节的公司的会计信息质量是否存在较低的情况；内部控制得到有效改善的公司是否比内部控制未进行改善的公司，具有相对更高的会计信息质量。实证结果表明，内部控制有效提高的公司会带来更高的会计信息质量，在内部控制缺陷不存在时财务报告可靠性得到保证。《指引》的要求作为监管部门对银行内部控制评价的结果和市场准入的重要依据，根据理论分析部分，监督是财务报告质量的重要保证因素，并且前面文献已经证明了内部控制有助于盈余质量的提高。盈余质量的一个重要衡量标准是盈余持续性，并且根据财务报告质量评价的用户需求观，高质量的财务报告会起到预测价值，而预测价值的一个重要体现就在于盈余持续性。盈余持续性是当期盈余和未来盈余的关系。因此，本文提出假设：假设2：《指引》实施后，资产收益率与下一期资产收益率的正相关关系得到加强，即《指引》的颁布有助于提升盈余持续性。
Ball和Shivakumar（2005）认为，亏损或者盈利下降在发生时，可能会以更及时的方式确认，而好的盈利信息则更可能会以递延的方式进行确认。Basu（1997）将会计稳健性定义为财务报告对“坏消息”的确认比“好消息”的确认更加及时。而《指引》作为监管当局对商业银行内部控制监管的重要制度，规定内部控制在商业银行日常经营管理，尤其对开办分支机构或新业务，要充分体现“内控优先”的原则。这些审慎性和“内控优先”的规定势必造成银行业的盈利亏损或者盈利下降比盈利提升以更加及时的方式确认，从而致使受监管银行的会计稳健性提升，同时结合理论分析部分的内部控制与会计稳健性的关系，因此，本文提出假设：会计学年论文范文
假设3：《指引》实施后，资产收益变化率与下一期负向资产收益变化率呈负相关关系，即《指引》的颁布有助于提高受监管银行的会计稳健性
（二）模型与变量 GAO（美国审计总署源于：论文开题报告范文http://www.328tibet.cn
）（1991）的报告研究指出内部控制法规能够提升财报可靠性，通过检查失败银行的问题发现外部报告信息失真集中于内部控制问题引起的。GAO（1994）的报告又指出有证据表明银行贷款损失拨备包含大量不存在损失风险分析的补充拨备，使用这种不合理的补充拨备隐藏着贷款组合质量的关键变化，同时降低了财务报告的可信度。因此，为检验假设1，《指引》的颁布有助于提升贷款损失准备的有效性，在Altamuro.J和Beatty.A（2010）研究基础上，通过建立t期贷款损失准备和t+1期贷款损失冲销之间的关系，采用以下模型1：CHGOFFt+1=α+β1Post+β2LLPt+βost*LLPt+β4Nonacct+β5Size
Wysocki（2005）提出的衡量盈余质量的方法，一个重要度量是盈余持续性。同时，Wahlen（1994）、Kanagaretnam（2004）研究表明，银行的流量可以通过贷款损失准备和税前利润来测量。盈余持续性定义为ROAt+1在ROAt基础上的回归系数。本文在Altamuro.J和Beatty，A（2010）研究基础上，通过ROAt+1对提取贷款损失准备之前的ROAt进行回归，通过前后期的盈余对比来反应盈余持续性。因此，为了检验假设2，建立以下模型2：ROAt+1=α+β1Post+β2ROAt+βost*ROAt+β4Size+ε
Ball和Shivakumar（2005）认为，亏损或者盈利下降在发生时，可能会以更及时的方式确认，而好的盈利信息则更可能会以递延的方式进行确认。Basu（1997）将会计稳健性定义为会计报告对“坏消息”的确认比“好消息”更及时。基于以上文献，检验盈利的变化和盈利滞后变化的关系，来说明对正向的盈利变化和负向的盈利变化的不同，以此来验证会计稳健性。因此，为了检验假设3，建立以下模型3：？驻ROAt+1=α+β1Post+β2ND+β3？驻ROAt+β4ROAt*Post+β5ND*ROAt+β6Post*ND*？驻ROAt+β7Size+ε
模型中相关变量定义见表（1）。
（三）样本选择和数据来源 根据本文的研究需要，为了确保数据的充分性，从2010年的上市及公开披露经审计的银行年报倒推至2003年的年报，最终确定16家银行，之所以，选取《指引》颁布（2007年）前后各四年的数据来进行对比研究，是因为考虑到政策的滞后效应和数据的可获取性，总共得到2003年至2010年的样本量总数为128个。本文选用的所有样本数据均来自中国金融年鉴、中国统计年鉴、报刊、上海证券交易所网站、深圳证劵交易所网站等公开披露的商业银行年度报告。使用统计软件stata1
1.0和Excel2007软件来处理相关数据并进行相关的计量分析。
四、实证检验分析
（一）描述性统计 表（2）为描述性统计结果，以上变量均为原始数据，未进行剔除资产规模因素的处理，便于更好地进行数据趋势分析，如GHGOFF在描述性统计中为贷款损失核销，而非贷款损失核销率。由表（2）可见：贷款损失准备及贷款损失核销、公司规模的标准差较大，为415.84、1778.62和27758.72；本文认为，造成这一现象的因素一是我国商业银行的资产规模差异较大，对国有独资银行政策倾斜较重；二是我国贷款损失核销，需银监会批准，属于政策性核销，因此出现上述现象符合目前我国银行业的情况，为了剔除资产规模带来的影响，故在模型中选择公司资产规模的自然对数作为控制变量。贷款损失准备和贷款损失核销的均值分别为290.76和66.41，属于正常范围，不良贷款准备可以满足不良贷款的核销，而根据贷款五级分类制度是根据内在风险程度将商业贷款划分为正常、关注、次级、可疑、损失五类。不良贷款包括次级、可疑、损失，因此不良贷款均值大于贷款损失准备属于合理范围。（二）相关性分析 为了更好地解释各个变量之间的关系，本文采用了pearson相关系数检验分析方法对各个变量作回归分析，得到结果如表（3）所示。可以看出，变量之间的相关系数均不大，所以不会出现严重的多重共线性问题。贷款损失核销率GHGOFF与贷款损失准备率LLP在1%水平显著正相关，说明贷款损失准备越大，可提供的贷款损失核销就越大；贷款损失核销率GHGOFF与不良贷款率Nonacc在1%水平显著正相关，说明不良贷款越大，贷款损失核销越大，这与假设1是一致的。其他变量在各自模型中并不存在显著相关关系。
（三）回归分析 本文回归结果见表（4）。结果表明：（1）贷款损失核销率（GHGOFF）与贷款损失准备率（LLP）在1%水平上呈显著正相关，说明贷款损失准备率越高，则贷款损失核销率也越高；GHGOFF与POST*LLP在1%水平上呈显著正相关，即《指引》实施后贷款损失准备率与贷款损失核销率的关系加强了，其系数提高为0.819（0.462+0.357=0.819），说明《指引》实施后贷款损失准备的有效性提高了，从而增强了财务报告质量。（2）ROAt+1与ROAt在1%水平上呈显著正相关，t年的盈余与t+1年的盈余呈正相关，即t年的盈余持续性与t+1年的盈余持续性呈正相关；ROAt+1与POST*ROAt在5%的水平上显著正相关，说明《指引》实施后，t年的资产收益率与t+1年的资产收益率关系加强，其系数为1.158（0.871+0.287-1.158），即银行业的盈余持续性有所增强。（3）△ROAt+1与ND*△ROAt在5%水平上显著负相关，说明负的资产收益率的变化比正的资产收益率的变化更能及时反映，会计稳健性较高；而△ROAt+1与Post*ND*△ROAt在5%水平上显著负相关，其系数为-0.558（-1.841+1.283=-0.558），说明《指引》实施后会计稳健性降低。
五、结论与建议
（一）研究结论 本文研究得出以下结论：（1）随着我国商业银行改革的逐步深化，相关的内控制度加快建设，内部控制制度正在向财务报告和企业价值为目标进行相向转化，趋于更加合理。模型1的相关性分析表明《商业银行内部控制指引》2007年实施后，2007年、2008年、2009年、2010年贷款损失准备组合中不合理的贷款损失准备部分降低了，有效提高财务报告质量。说明我国银行业的内部控制制度建设不仅仅满足于合规上，制度建设更加趋向于成本和收益的平衡。从财务报告质量的角度，印证了这一制度摘自：毕业论文选题http://www.328tibet.cn的有效性。（2）在《指引》实施后，ROAt+1与ROAt在1%水平上显著正相关，并且较制度实施前相关度进一步提高，即t年盈余与t+1年盈余的相关性提高，假设2成立。通过模型2的相关性分析，表明《指引》有利于提升管理层对会计信息优劣的判断，并且提升了银行业抵御风险的能力，并且反映在财务报告质量提升上，较模型1进一步印证了制度的有效性。（3）△ROAt+1与Post*ND* △ROAt相关性降低，其系数为-0.558，从而一定程度上降低了财务报告质量，假设3不成立，会计稳健性较实施前反而降低了，这一分析表明《指引》的在制度建设和完善上存在不足，究其原因可能是由于我国部门之间的制度存在互相冲突和矛盾之处，对银行业的会计稳健性构成了不利因素，同时这一制度的强制性也致使银行管理层为了满足制度要求，对财务报告信息进行了选择，同时增加管理层的私人信息进入。
（二）政策建议 本文提出如下建议：（1）完善有内部控制关法律规范。由于我国关于内部控制的法规，大都是方向性和指导性的，操作性不强。今后需要注重操作性方面的考量。（2）进一步明确评价主体，建立问责制。由于监事会在我国的作用不显著，在规定内部控制主体方面应该更加考虑委托的制约作用，从实际出发，更多的将内部控制主体落实在董事会和经管层上面，在执行过程中更加细分和明确两者之间的责任。（3）强制性披露和自愿性披露内部控制信息相结合。我国对上市公司的内部控制信息披露实行的强制性要求。这种强制性的信息披露对投资者了解上市公司的信息存在一定的必要性，然而强制性信息披露制度存在的天然缺陷，上市公司在进行内部控制信息披露决策时考虑披露的成本和效益进行选择性的披露，作用被大大弱化。在对内部控制信息披露的研究上需统筹考虑强制性和自愿性披露，应该深入考虑用户信息需求，提高信息披露的价值性；加强对自愿内部控制信息披露的引导，并给出相应的指南，促进自愿性内部控制信息披露的积极性，并对高质量内部控制信息披露给予声誉激励和奖励。会计毕业论文范文网
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（编辑 虹云）