浅析保障体系基于二维视角内部审计质量保障系统

当前位置: 大雅查重 - 范文 更新时间:2024-01-17 版权:用户投稿原创标记本站原创
一、引言
内部审计是现代组织自我监督、自我约束机制的重要组成部分,是建立和完善法人治理结构的内在需要。1999年,国际内部审计师协会(Institute of Internal Auditors,以下简称IIA)对内部审计作出了新的定义,强调内部审计在增加价值和改善组织的运营中的作用;2002年,IIA在提交给美国国会的一份题为《改进公司治理的建议》的报告中指出:内部审计师是建立有效公司治理的四大基石之一。这些定义和建议的出台,让公众更为清晰地认识到内部审计的作用,也标志着内部审计迎来了前所未有的发展机遇。随着内部审计的重要性及作用的日益突显,内部审计质量控制问题成为内部审计理论界与实务共同关注的热点。因此,研究如何构建内部审计质量保障体系,全面提升内部审计的质量,具有十分重要的意义。
内部审计质量直接影响内部审计职能的实现程度,影响组织高层对内部审计的信任以及内部审计在组织中的声誉。从20世纪90年代中期起,国际上一些大型企业为了降低成本,增强对市场的快速反应能力,纷纷对内部组织机构进行调整和再造,将部分非核心管理活动改由外部专业化公司执行(王光远、瞿曲,2005;韩洪灵、陈汉文,2008)。在此背景下,内部审计部门必须通过持续改进、提升服务质量(Ziegenfus,2000 ;Dascalu、Turlea 和Nicolae,2009),在组织中获得声誉,突显其存在的价值 (Sawyer,1995),才能避免被企业边缘化(蔡春、陈孝,2006)。Mihret 和Yiaw(2007)认为,内部审计质量是内部审计人员的专业知识、沟通能力、审计服务的范围和程度、审计计划执行度等因素的函数。多数国内学者以内部审计部门所在的组织为分界点,将影响内部审计质量的因素划分为外部因素与内部因素。其中,外部因素包括组织所面临的法律环境、政治环境、经济环境、文化环境,以及内部审计行业管理情况等;内部因素包括内部审计的独立性、内部审计人员素质、内部审计质量控制体系、内部审计技术方法等(黄国瑞,2007;吴昊旻、王华;2010)。对于如何提升内部审计的质量,学者们认为,首先是要提高内部审计部门在组织中的地位。因为,内审机构设置在很大程度上影响着内部审计的独立性,缺乏独立性保障的内部审计部门,无法保证内部审计工作的自主性和权威性,因而无法保证内部审计的质量和规避审计风险(毕秀玲、薛岩,2005)。保证内部审计部门在组织中的地位,是高效内部审计部门的首要特征(钱伯斯,2011)。其次,内部审计部门如何构建一个完善的内部审计质量控制体系也是学者们关注的重点(赵保卿,2001;饶庆林、谭文浩,2010),学者们认为一个完善的内部审计质量控制是全过程的控制,包括计划、实施、报告等各个阶段。第三,无论是理论界还是实务界都强调内部审计人才队伍的建设对提升内部审计质量的重要性,具体措施包括:加强内部审计团队建设,强化对内审人员的职业道德及相关审计责任 (包括职业责任和法律责任) 的教育,做好对内审人员的后续培训工作等(Hawkes和Adams,1995)。自1983年内部审计制度建立以来,经过二十多年的发展,我国在内部审计质量研究领域取得了令人瞩目的成绩。目前,我国已具备了比较完备的内部审计法规体系,包括:《审计法》、《审计署关于内部审计工作的规定》、《内部审计基本准则》、《内部审计人员职业道德规范》和若干具体准则等。这一系列法律法规,对确保内部审计人员依法行使职权,规范内部审计行为,提高内部审计质量,提供了有力的法制保障。2008年7月,“中国版萨班斯法案”——《企业内部控制基本规范》的出台,更是加速了中国内部审计事业的发展。这些都表明我国内部审计所面临的外部环境越来越规范。2006年,《我国内部审计情况调查》显示:内部审计机构归口管理部门是董事会的组织(或下设审计委员会)占到样本总数的46%,而这一比率在10年前仅为10%,说明我国内部审计独立性正在逐渐增强(王大力、李瑞红和王双彦,2006)。
在内部审计所面临的外部环境越来越规范、越来越多的内部审计部门在组织中拥有合理地位(能够保证内部审计的独立性与客观性)的情况下,提升内部审计质量研究的重点也应该将目光转移到审计部门内部,从个人与组织两个层面探讨如何构建内部审计质量保障体系。

二、构建内部审计质量保障体系:基于个人层面

提升内部审计人员的专业胜任能力,是构建内部审计质量保障体系的基础。内部审计人员是内部审计活动的主体,运用专业知识和判断能力对企业的各种信息进行加工。在信息的收集和加工活动中,内部审计质量的高低必然受到信息加工者即内部审计人员专业胜任能力的影响。2010年,IIA通过全球审计信息网络,开展的关于“内部审计工作十项重大变化”调查显示,随着内部审计重要性的提升,越来越多的年轻人加入到内部审计队伍中,增加培训,提高内部审计人员的从业水平十分重要。因此,构建内部审计人员的专业胜任模型,并以此为基础形成培训体系,促进内部审计人员专业胜任能力的提升,从而让内部审计质量在内部审计师个人层面得到保障。
(一)内部审计人员专业胜任能力模型 20世纪70年代初,戴维·麦克莱兰德在《测量胜任力而非智力》一文中提出胜任力概念。学者们在戴维·麦克莱兰德研究的基础上,进一步提出专业胜任能力的概念,包含了两个方面的含义,一是“专业能力”,是指个人所掌握的、能够确保完成本职工作的特质(专业知识、专业技术、专业价值、道德和工作态度);二是“胜任能力”,是指有能力使工作达到一个既定标准。IIA在1999年发布的《内部审计专业胜任能力框架(CFIA)》中,从认识技能和行为技能两个方面,分别探讨了内部审计入门者、胜任的内审人员和内审管理者所应具备的技能和品质。其中,认知技能包括技术能力,分析、设计技能和鉴别技能;行为技能包括个人技能、人际技能和组织技能。王光远(2007)认为:框架的制定不单单是一个专业技术问题,更是一定阶段多方利益均衡的产物。现行框架只是确保审计质量的最低要求,只涵盖了内部审计人员必须具备的基本知识要求,因而依然需要内部审计人员在遵守准则的同时,结合实务,创造性地开展工作。例如,风险导向内部审计还强调内部审计人员心理方面的能力及特征。因此,在IIA《内部审计专业胜任能力框架(CFIA)》的基础上,结合《中国注册会计师胜任能力指南》和国内外学者的观点,将内部审计人员的专业胜任能力划分为职业道德、职业技能和知识体系三个部分,并在对各部分内容阐述的基础上形成了内部审计人员专业胜任能力结构表,详见表1。职业道德是指符合内部审计职业特点所要求的道德准则、道德情操与道德品质的总和,是对内部审计人员在职业活动中行为的要求,有助于内部审计人员进行职业判断,并在职业行为中考虑企业和社会的利益。具体包括:价值观、职业操守和职业进取。知识体系是指能够让内部审计人员在日益复杂、不断变化的职业环境中胜任的工作知识结构与框架。内部审计师需要具备的专业知识是不断变化和扩展的,应当保持知识的不断更新。具体包括:为职业生涯提供核心技术的基础知识;为职业技能的运用提供有关客户运营及其环境的职业环境知识;为职业提供合理判断与有效实务的职业技能知识。职业技能是指对不同层次的内部审计人员的知识和能力的客观要求,是衡量内部审计人员技术业务水平和工作能力的尺度。根据IIA的相关规定,从认识技能与技术技能两个维度进行衡量。
(二)内部审计人员专业胜任能力模型培训体系 基于专业胜任能力的员工培训,是对比培训对象和其职位所需的关键胜任素质间的差距,选出其中差异较大的特征,作为培训的关键内容(具体步骤如图1所示)。首先,在内部审计专业胜任能力模型的基础上,进一步细化各个层级的内部审计师专业胜任能力和培训方案设计,使各层级的培训目标设定与岗位要求之间高度匹配,形成动态匹配机制,即培训目标设定能及时随业务变化而变化。其次,通过对比分析,发现内部审计师实际能力及岗位能力要求之间差距,并以此为基础设立培训目标、明确培训重点,使培训目标与内部审计师能力提升需求高度匹配。第三,在培训方案设计过程中,不仅要关注不同岗位内部审计人员需求的差异,而且要充分关注和认可同——岗位上不同内部审计师间的培训需求和目标设定的差异,形成以多个课程面对不同水平的课程体系,提高最终培训效果;此外,培训方案设计还应与内部审计师职业生涯发展紧密结合,利用职业生涯这个有效的激励手段来促进培训效果的最大化。最后,培训效果评价是培训工作中不可缺少的重要环节。可以运用美国学者柯克帕特里克的四级评估,即:反应评估、学习评估、行为评估和结果评估,对培训计划执行的情况进行评估,将评估的结果作为下次培训的需求,实现内部审计人员培训的良性循环,逐步提升内部审计人员人专业胜任能力。
基于专业胜任能力的审计人员培训,不仅能够有的放矢地突出关键内容,提高培训的效果,而且可以帮助审计人员弥补自身的“短板”、量身培训计划,增强员工适应未来环境的能力和发展潜能,为企业创造更多的经济效益。与传统的培训相比,基于专业胜任能力的培训更加关注改变态度、构建技能以及提供知识,使员工个人的发展和组织长远目标结合起来。因此,构建基于专业胜任能力的内部审计人员培训体系,要从激发内部审计人员的学习动机出发,使各个层级的内部审计人员明确了解本岗位关键胜任要素,并以此为基础拟定培训目标,分析企业内部审计工作重点与培训的需求,对比内部审计人员专业胜任力现状,针对内部审计人员的不足进行有意识的培训和提升,从而让内部审计质量的构建在内部审计师个人层面得到保障。

三、构建内部审计质量保障体系:基于组织层面

提升内部审计质量,不仅要从个人层面入手,提升内部审计师的专业胜任能力,形成内部审计质量保障体系的人才基础,更需要从组织层面入手,引入管理理念与管理工具等具体的质量提升措施,提升内部审计部门的管理水平,让内部审计质量保障体系的建立落到实处。内部审计在我国的发展历史相对于西方发达国家而言较短,因此企业可以从标杆管理入手,学习与吸收国外先进企业在内部审计方面的管理经验,促进内部审计管理水平的提升;此外,身处信息时代,企业也可以充分利用信息化技术,引入审计管理信息系统、时间管理系统,在遵循成本效益原则的基础上加强内部审计的部门管理,合理分配审计资源,实现审计部门人员的知识管理与知识共享。
(一)提升管理水平的标杆管理 标杆管理是20世纪70年代末80年代初,美国公司在学习日本公司的运动中逐步发展起来的一种现代经营方略。标杆管理是一种有目的、有目标的学习过程。通过学习,企业可以重新思考和设计自己的内部审计模式,借鉴先进的模式和理念,再进行“本土化”改造,创造出适合自己的最佳内部审计模式。这实际上就是一个模仿和创新的过程,包括:确立标杆管理的目标、选择比较对象并确认标杆指标、构建系统学习机制、对标杆管理绩效进行评价四个步骤。一是确立标杆管理的目标。实施标杆管理,必须要有明确的目标,才能获得最佳的管理效率和效果。内部审计部门在实施标杆管理过程中,要站在组织的高度,坚持整体最优化的原则,并非只追求审计部门本身的优化。内部审计部门以组织优化、成本效益、审计质量和人才培训为目标,力求避免在实施标杆管理过程中的盲目性。二是选择比较对象并确认标杆指标。标杆管理在选择比较对象过程中,应优先选择那些能够为企业提供有价值的知识、经验和技术的组织,并且便于企业的模仿和借鉴。例如,香港中电控股有限公司的内部审计部在实施标杆管理过程中,向其股东方之一的埃克森·美孚公司学习,将内部审计管理方面的一些成功经验(立足提升企业管理水平的内部审计定位、保证审计独立性的组织构架、风险导向的审计模式等)移植到企业来,通过与埃克森·美孚公司内部审计部多方面交流,对比两个企业的内部审计的管理绩效、找出自身存在的差距、明确标杆指标,并在此基础上制定中电公司内部审计部门努力奋斗的目标和目标达成的期限。三是构建系统学习机制。标杆管理必须以标杆对象的最佳经营活动作为学习目标,必须能学到新技能、新方法和新思想。这种学习不是某个人或某个部门的学习,而应该是决策层、管理层和操作层全身心投入的全员学习。例如,香港中电控股有限公司与埃克森·美孚公司建立了定期的学习交流制度,通过“引进来(请对方公司的内部审计高层领导来公司做专题研讨)、派出去(定期派员工到对方公司学习、进修)”与标杆企业零距离接触,向标杆企业学习,努力使香港中电控股有限公司的审计活动与审计质量达到并超越标杆企业,从而增强组织的创造力和竞争力。四是对标杆管理绩效进行评价。实施标杆管理要经过一个循序渐进的过程,不能一蹴而就,需要内部审计部门建立标杆管理的绩效评价制度,围绕着标杆管理所确立的目标,采用部门自评与同行评审相结合的方法,定期对部门的绩效进行评价。分析部门取得的实际绩效与标杆管理目标之间的差距,并为新一轮的学习奠定基础。内部审计部可以针对存在的问题制定详细的改进计划,改进计划在获得公司高层的批准后开展实施并在限定期限内完成,完成情况及效果需经公司高层确认并在下一次同行评审时接受再次验证。通过这样一套循序渐进的过程和机制,使内部审计工作质量得到了持续改进,与标杆管理目标之间的差距逐步缩小。(二)提高管理效率的信息化工具 在内部审计实践中,职业谨慎和成本效益是审计人员经常遇到的一对矛盾。过度的职业谨慎虽然能降低审计失败风险,但是也会导致审计成本增加,占用大量审计资源,降低审计效率;反之,过度强调成本效益会导致审计风险的提高,审计错弊发生的可能性增大。信息技术的发展已经对内部审计产生了全面的影响,先进的IT审计管理信息系统被越来越多地运用到日常的内部审计工作中,在提高工作效率的同时,缓解了职业谨慎和成本效益间的矛盾问题。(1)审计管理信息系统。审计管理信息系统是实现审计业务信息的集中管理,为审计项目实施和审计工作流程管理提供支持的工具。内部审计部门在工作中引入审计管理信息系统,可以帮助部门更好地履行内部审计职能,在实施审计项目、进行审计管理的过程中,获取和记录有关审计业务操作与管理的各类信息,并根据需要对信息进行深入的加工和利用。以TeamMate审计管理系统为例,包括:风险管理、项目计划管理、人员管理、审计项目管理、业务经营分析、现场稽核、内部控制管理、报表管理、业务考核等模块的内容。TeamMate系统最初使用单位多为会计师事务所,目前越来越多的内部审计部门开始引入该系统,如大亚湾核电内部审计部门于2010年引入了TeamMate系统。通过TeamMate软件的应用,大亚湾核电内部审计部对审计项目实现了标准化管理,使审计人员将更多的时间投入到为公司提供增值服务的工作中,具体表现为:实现了工作底稿标准化管理,提高了审计工作效率和审计质量,分级复核也得到了进一步加强;审计工作在编写、整理和审阅等低增值环节上的时间明显缩短;实现了 TeamMate平台的分工协作,多个审计程序可以同时开展;促进了审计人员间的知识共享。总而言之,引入审计管理信息系统有助于企业实现内部审计工作标准化管理,使内部审计工作效率更高、质量更优。(2)时间管理信息系统。在审计项目管理中,审计时间(或进度)、审计成本与审计质量是辩证统一的。审计质量需要充分、足够且合理的时间来保证。内部审计人员的审计行为受到企业财政预算的严格约束,审计资源不是无限的。审计资源的稀缺性要求内部审计人员在履行审计监督职责的过程中,合理利用有限的审计资源。基于审计时间与审计成本、审计质量的辩证统一关系,科学合理的审计时间管理可以合理配置审计资源,满足审计质量的要求。如果完成既定的审计任务花费的审计时间管理不够合理,过多的审计时间只能是审计资源的过度消耗,以审计效率的降低为代价。因此,要提升审计项目的审计质量,必须在保证审计目标实现的前提下,合理管理审计时间,优化审计资源配置,以合理的审计成本完成审计任务,实现审计用户满意的最终效果。引入时间管理软件,通过工作时间数据的积累,能够达到如下效果:可以准确的统计审计资源在公司内各部门的分配,能为未来审计业务成本管理奠定基础;有利于总审计师(审计负责人)及时查询审计项目各分项的资源使用情况,了解各小组成员承担的工作负荷,保证项目按计划进度顺利开展;可以对已实施项目进行工作量的统计,可以准确了解各项目的资源需求,为未来将要实施的审计项目资源分配做好合理的安排;有助于分析审计师的工作效率状况及实际的工作安排,针对各审计师工作情况给予相应鼓励、提醒、指导和帮助。
质量是内部审计工作的生命线,直接影响审计监督的效果,影响内部审计事业的生存与发展,内部审计质量的好坏受到多方因素的影响。内部审计作为一项专业性、技术性强的工作,审计人员的素质是决定审计质量的关键,在构建内部审计质量保障体系时,应该树立以人为本的质量观,建立起基于专业胜任能力的员工培训体系,优化内部审计人材的结构、提升内部审计人员的能力。此外,还要学习西方发达国家企业或组织在内部审计管理方面的先进经验,充分利用信息技术与管理信息系统,实行标杆管理与时间管理,全面提升内部审计部门的管理水平,将提升内部审计质量的工作落到实处。
[本文系国家自然科学基金项目(71201086)、江苏省政府公派出国留学基金和江苏高校优势学科“审计科学与技术”阶段性研究成果]
参考文献:
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5.会计专业的毕业论文怎么写

[14]Ziegenfus, D.E., Developing an internal auditing department balanced scorecard ,Managerial Auditing Journal, Vol. 15 No.1/2, 2000, pp.12-19.
[作者王旭辉系东南大学博士]
(编辑 余俊娟)