阐述审计关于审计风险定义及审计风险模型综述
本站原创 【摘要】审计风险与审计风险模型具有相互作用，审计风险是审计风险模型构建的前提，只有深入了解审计风险才能真正理解风险模型的构造原理。审计风险模型是审计风险对审计工作的指导、规范的反映。本文先从审计风险的定义入手，详细介绍了国内外对于审计风险定义的研究，为分析审计风险模型建立理论基础。之后，对国内外文献从以下两方面：国外对审计风险模型的研究和国内学者对风险模型的研究、改进进行了系统的整理和总结。
【关键词】审计风险；审计风险模型；研究；综述
一、引言
我国自2012年1月1日开始实行现行审计准则。新准则全面体现了风险导向审计，将风险导向审计理念全面彻底地贯彻到整套审计准则中。风险导向审计立足于对审计风险系统的分析和评估，并以此制定相关审计计划和程序，开展审计工作，所以说，审计风险是风险导向审计的核心。审计风险模型是用数学术语表达审计风险的组成要素、各要素间的相互关系以及对审计风险的影响，它是审计风险在实务中的运用，对于注册会计师有效评估和控制审计风险具有重要作用。
美国注册会计师协会（AICPA）发表的《审计准则说明第47号——审计业务中的审计风险和重要性》认为：“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报财务报表没有适当修正审计意见的风险。”加拿大特许会计师协会认为：“审计风险是审计程序未能觉察出重大错报的风险。”《国际审计准则》第25号《重要性和审计风险》中将涉及风险定义为：“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。”《中国注册会计师审计准则第1101号--财务报表审计的目标和一般原则》中提到：“审计风险是指财务报表存在重大错报而审计人发表不恰当审计意见的可能性。”审计风险取决于重大错报风险和检查风险。
综合以上审计风险的概念，审计风险就是审计人未能公允的揭示非公允表达的财务报表的风险。《蒙哥马利审计学》认为审计风险定义包含两层含义：财务报表存在重大错报的可能性以及审计人员发表不恰当审计意见的可能性。
朱小平、叶友（2003）将两种“审计风险”从概念体系的内在逻辑关系和审计风险模型两方面进行对比后认为“意见不当论”优于“损失可能论”。审计人和会计事务所遭受损失的可能性是独立于审计工作之外的，由于种种外界因素的作用所产生的，这种外界因素是审计人员在开展审计工作之前无法预测、确定和评估的，因而也无法对审计风险进行评估。审计风险和经营风险、业务关系风险、经营失败和审计失败共同构成了会计事务所“风险”概念体系。被审计单位的经营风险是会计事务所审计风险的根源所在，经营风险越高，审计风险就越大，出于对企业持续经营的考虑，经营失败往往带来审计失败，同时也会影响会计事务所的业务关系风险。这些方面共同影响着会计事务所和审计人的商业风险。也就是还说，“损失可能论”是包含“意见不当论”在内的各种相关因素的共同作用引起的[3]。王素梅（2004）也提出了“遭受损失的可能性”观点和“发表错误意见的可能性”观点[4]。
美国注册会计师协会给出的审计风险定义中提到“无意”一词，这提出一个新问题：审计人对存在误报的财务报表发表无保留意见是主观意愿还是客观意愿？也可延伸为，审计人是存在过失行为还是存在欺诈行为？审计人的行为是否存在过失或欺诈，是审计人承担的法律责任的依据，对于过失和欺诈的界定又是审计人承担法律责任程度的依据。审计师和被审计单位串通舞弊，故意发表不恰当的审计意见属于违法行为，而不属于审计风险探讨的范畴。从审计风险的性质上看，审计风险具有偶然性，因为某些客观因素或审计人员的未意识到的主观因素所造成的，是“无意”的行为。
刘德银（2001）对审计风险进行了重新定义：审计风险是指审计主体因无意做出错误的审计意见以及因被审计单位经营失败而承担法律责任的可能性[7]。该定义说明审计风险来自于审计人员错误的审计意见，也来自于被审计单位的经营失败，强调了审计风险是审计人员无意识的结果以及审计人可能遭受损失---承担法律责任。谢荣（2003）认为审计风险是对公允的财务报表发表不恰当的审计意见因此而承担的法律责任的风险[8]。黄申（2007）不赞同“意见不当论”。审计风险的根源在于被审计单位的经营风险，表现于报告使用者对审计人的民事诉讼，因此将审计风险局限于“发表错误意见的可能性”是不全面也不理性的做法，无法得到社会和市场的认可[9]。会计方面的论文范文
综合以上观点，可以看出，国外学者更多倾向于“发表不恰当意见论”，而国内学者更多关注于风险“带来的损失”，并且后一观点近几年逐渐的更多人的认可（朱小平、叶友，2003），但对于“可能造成损失”，更多的只是关注法律责任方面的损失，忽略了经济损失以及声誉损失。笔者针对当今复杂的经济状况和企业谋求多元化发展的现象，认为应从更广义的角度去定义和理解审计风险。结合“意见不当论”和“损失可能论”，笔者得出审计风险就是审计人员无意地对财务报表出具不恰当意见，可能会给被审计单位、会计事务所和审计师带来损失的风险。该定义既包括了“意见不当论”的观点——“出具不恰当意见”，不恰当意见是指：1.财务报表公允而审计师发表非无保留意见；2.财务报表存在错报或漏报而审计师出具无保留意见，也包括了“损失可能论”的观点——“给被审计单位、会计事务所带来损失”，这里的损失是指经济损失、声誉损失和承担法律责任。不仅强调了审计风险是审计人无意识的，非故意的行为所导致的，也表明无论财务报表是否公允反映，审计人都有可能出具不恰当意见的可能性。
1978年，D.H.Roberts最早建立审计终极风险模型：审计终极风险=固有风险×控制风险×分析性检查风险×（抽样风险+非抽样风险）。
1981年AICPA建立了如下模型：终极风险=固有控制风险×分析性检查风险×账项月测试风险。1983年又对之前的模型进行了修改，提出了传统审计风险模型：审计风险（AR）=固有风险（IR）×控制风险（CR）×检查风险（DR）。该模型是在当时的制度导向审计基础上提出的，并得到广泛应用。固有风险和控制风险都存在于被审计单位，独立于财务报表审计存在，注册会计师对其只能进行评估而无法控制。在此基础上，注册会计师根据评估的固定风险和控制风险结果，确定实质性程序的性质、时间安排和范围，以便控制检查风险，使审计风险将至可接受水平。
90年代中期，较大的会计事务所或多或少地开始扩展审计风险模型研究。
21世纪后，全球经济发展迅速，企业的经营范围越来越广泛，所涉及的业务也越来越复杂，因此社会对于审计工作和审计人员的要求也在提高，传统的审计风险模型已经不能满足现有需求。2003年10月，国际审计和保证委员会（IAASB）发布了现代审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险，开启了经营风险导向审计即现代风险导向审计时代。注册会计师对于重大错报风险的评估贯穿于审计工作的过程，并根据评估结果设计实质性程序的性质、时间安排和范围以便将检查风险降至可接受水平。
对于新公布的现代审计风险模型，王耀明（2006）认为引入重大错报风险，不仅有利于发现经营风险和企业管理层的串通舞弊，还有利于扩大和延伸审计风险的内涵[11]。会计专业毕业论文参考文献
刘德银（2001）介绍了D.H.Roberts的终极风险模型和AICPA的两个模型，后建立了审计风险=（营业风险+固有风险×控制风险×检查风险+报告风险）×法律风险的模型。
张广才（2004）首先从公司治理层角度出发，建立了公司治理层面控制风险模型：公司治理层面控制风险（R1）=公司治理组织结构及其运行风险（CO）×资金监控风险（FS）×公司治理信息传递风险（ID）。通过对公司整体治理效率的评估以获取量化的公司治理层面控制风险。之后对控制风险进行了研究，认为控制风险是由公司治理层控制风险和经营控制风险组成。最后将以上模型带入现代审计风险模型，得出公司治理信号传递下的审计风险模型：AR=IR×CR×DR=IR×CO×FS×ID×DR[12]。
谢荣（2003）提出审计风险的构成是主客观因素的结合，主观因素表现为审计主体的审查风险，客观因素是指审计客体的财务报表风险，其审计风险模型可表示为：审计风险=审计客体风险×审计主体风险=财务报表风险×审查风险。
审计风险的定义是基于财务报表存在重大错报的前提制定的，但实际中还存在以下情况：财务报表存在错报或漏报，审计人已觉察却也出具了标准审计报告的情况；财务报表已公允反映但审计人出具了非标准审计报告的情况。杨方文、惠英（2008）认为重大错报风险只是审计风险存在的前提，不是其存在的主要因素，应将重大错报风险提出并在新风险模型中加入报告风险，即审计风险=检查风险×报告风险，并用博弈论模型证明了这一模型[13]。结果表明，审计人在报表存在重大错报时，会对发表非标准审计报告所造成未来客户流失，收入减少的损失与发表标准审计报告而受处罚带来的损失进行权衡，最终目的是为了规避风险。谢海洋（2010）虽然也认为仅用重大错报风险不足以描述风险，但无法否认其客观存在性，因此谢在未剔除重大错报风险的基础上在模型中加入了“不当意见表达风险”，该风险与重大错报风险和检查风险呈连乘关系，即审计风险=重大错报风险×检查风险×不当意见表达风险[14]。戚振东（2011）介绍了国家审计风险的本质，国家审计对象的特征以及与社会审计风险的差异，在舞弊风险和舞弊动因理论的基础上，构建了国家审计风险分析模型：审计风险=（错误风险+舞弊风险）×检查风险=（错误风险+压力×舞弊机会×个体特征）×检查风险[15]。
汪立元（2012）从高管经济责任角度出发，提出高管经济责任审计风险模型：经济责任审计风险=重大错报风险×检查风险+评价风险+处理处罚风险[16]。
罗永亮（2012）采用分层次研究方法，引入编报风险概念，提出新审计风险模型：审计风险（R）=编报风险（Y）×检查风险（C），编报风险包括、控制、环境等风险，检查风险包括抽样、审计人员、利用专家等带来的风险[17]。
（三）总结
在风险导向审计的时代，研究审计风险和风险模型是为了提高注册会计师的风险意识，并以评估的审计风险作为出发点，制定审计工作的目标和计划。审计风险模型是对审计风险理论的简要表达，它表明了审计风险各要素之间的关系，有利于审计师合理分配资源，提高审计效率，节省成本。
纵观上述各模型，虽然各学者且出于不同审计目的和需求对审计风险模型进行了改良，但他们的研究多是建立在理论分析的基础上，缺乏经验证据的支持，也没有配套的评估程序和测试方法，从而削弱对具体研究的指导性。在实际工作中，审计风险的各因素的评估大多还是靠审计人员的职业判断，有比较强的个人主观因素，这造成了审计风险模型在理论上和实务上的脱节。
参考文献
朱小平，叶友.审计风险、商业风险、业务关系风险、经营失败与审计失败[J].审计研究，2003（3）.
蒙哥马利审计学[M].中国商业出版社，1999.
[3]朱小平，叶友.审计风险概念体系的比较与辨析[J].审计与经济研究，2003（5）.
[4]王素梅.论我国审计风险模型的重构——基于国际审计风险模型的演变分析[J].财会通讯，2004（12）.
[5]徐政旦，胡春元.论民间审计风险[J].审计研究资料，1998（1）.
[6]张仁寿.论审计风险模型的局限性及改进意见[J].广东审计，2000.
[7]刘德银.审计风险再定义及模型新探[J].审计与经济研究，2001（5）.
[8]谢荣.论审计风险的产生原因、模式演变和控制措施[J].审计研究，2003（4）.会计类毕业论文范文
[9]黄申.论诉讼风险起点审计[J].审计与经济研究，2007（2）.会计学科论文
[10]陈正林.审计风险、审计师风险及制度风险[J].审计研究，2006（3）.
[11]王耀明.传统审计风险模型与现代审计风险模型的比较[J].沿海企业与科技，2006（3）.
[12]张广才.公司治理信号传递下的审计风险评估机制[J].中国注册会计师，2004（3）.
[13]杨方文，惠英.试论审计风险模型的改良[J].中国管理信息化，2008（3）.
[14]谢海洋.审计风险与审计风险模型研究[J].财会研究，2010（24）.
[15]戚振东.国家审计风险模型构建及其应用研究[J].审计与经济研，2011（6）.
[16]汪立元.国企高管经济责任审计风险模型的构建[J].审计广角，2012（5）.
[17]罗永亮.审计风险模型和检验公式分析设想[J].现代经济信息，2012（12）.
作者简介：
谢晓燕（1970—），女，经济学硕士，管理学博士，高级会计师，中国注册会计师，中国注册会计师协会执业会员，内蒙古工业大学管理学院会计系硕士生导师，研究方向：会计与审计。
黎菁（1988—），女，内蒙古工业大学管理学院硕士研究生在读。
【关键词】审计风险；审计风险模型；研究；综述
一、引言
我国自2012年1月1日开始实行现行审计准则。新准则全面体现了风险导向审计，将风险导向审计理念全面彻底地贯彻到整套审计准则中。风险导向审计立足于对审计风险系统的分析和评估，并以此制定相关审计计划和程序，开展审计工作，所以说，审计风险是风险导向审计的核心。审计风险模型是用数学术语表达审计风险的组成要素、各要素间的相互关系以及对审计风险的影响，它是审计风险在实务中的运用，对于注册会计师有效评估和控制审计风险具有重要作用。
二、审计风险定义的研究综述
纵观审计的发展史，民间审计虽已有200多年的历史，但直到二十世纪八十年代美国审计“诉讼爆炸”，人们才对审计风险给予充分和广泛的关注。对于审计风险的概念，国内外许多学者从不同的角度对其进行过定义。朱小平、叶友（2003）指出对于审计风险定义主要有两种意见：“一是审计人对财务报表发表错误审计意见的可能性；二是审计人和会计事务所遭受损失的可能性。”同年，在另一篇发表的论文中，基于以上分类提出“意见不当论”和“损失可能论”。本文中我们也按此分类对国内外文献进行整理和总结。(一)观点一：“意见不当论”
《柯勒会计词典》（Korlers’Dictionary Accountants）对审计风险的解释还是：一是已鉴定的财务报表，实际上未能按公认会计原则公允地反映被审计单位财务状况和经营成果的可能性；二是在被审计单位或审计范围中存在一个重要错误，而未被审计人员觉察的可能性。美国注册会计师协会（AICPA）发表的《审计准则说明第47号——审计业务中的审计风险和重要性》认为：“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报财务报表没有适当修正审计意见的风险。”加拿大特许会计师协会认为：“审计风险是审计程序未能觉察出重大错报的风险。”《国际审计准则》第25号《重要性和审计风险》中将涉及风险定义为：“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。”《中国注册会计师审计准则第1101号--财务报表审计的目标和一般原则》中提到：“审计风险是指财务报表存在重大错报而审计人发表不恰当审计意见的可能性。”审计风险取决于重大错报风险和检查风险。
综合以上审计风险的概念，审计风险就是审计人未能公允的揭示非公允表达的财务报表的风险。《蒙哥马利审计学》认为审计风险定义包含两层含义：财务报表存在重大错报的可能性以及审计人员发表不恰当审计意见的可能性。
朱小平、叶友（2003）将两种“审计风险”从概念体系的内在逻辑关系和审计风险模型两方面进行对比后认为“意见不当论”优于“损失可能论”。审计人和会计事务所遭受损失的可能性是独立于审计工作之外的，由于种种外界因素的作用所产生的，这种外界因素是审计人员在开展审计工作之前无法预测、确定和评估的，因而也无法对审计风险进行评估。审计风险和经营风险、业务关系风险、经营失败和审计失败共同构成了会计事务所“风险”概念体系。被审计单位的经营风险是会计事务所审计风险的根源所在，经营风险越高，审计风险就越大，出于对企业持续经营的考虑，经营失败往往带来审计失败，同时也会影响会计事务所的业务关系风险。这些方面共同影响着会计事务所和审计人的商业风险。也就是还说，“损失可能论”是包含“意见不当论”在内的各种相关因素的共同作用引起的[3]。王素梅（2004）也提出了“遭受损失的可能性”观点和“发表错误意见的可能性”观点[4]。
(二)观点二：“损失可能论”
徐政旦和胡春元（1998）在概括上述定义的基础上，认为未觉察出重大错误风险只是最狭义的审计风险，其本身还具有更广泛的含义。未能察觉出重大错报的风险即最狭义的审计风险并没有完全表达出审计活动的风险。由于审计人的主观意识判断与客观事实的偏离会产生两种审计风险：1.把错误判断当正确的情况，即财务报表存在重大错报而审计师发表无保留意见的风险；2.把正确判断当错误的情况，即财务报表不存在重大错报而审计师发表保留意见的风险。因此，徐、胡又提出了另外两个层次的定义：发表了一个不适当的意见的风险和审计职业风险，并得出：“广义的审计风险不仅包括审计过程的缺陷导致审计结果与实际不符而产生损失或责任的风险，还包括营业失败可能导致公司无力偿债，或倒闭所可能对审计人员、会计事务所产生伤害的营业风险。”[5]。张仁寿（2000）也提出了审计风险有狭义和广义之分[6]。美国注册会计师协会给出的审计风险定义中提到“无意”一词，这提出一个新问题：审计人对存在误报的财务报表发表无保留意见是主观意愿还是客观意愿？也可延伸为，审计人是存在过失行为还是存在欺诈行为？审计人的行为是否存在过失或欺诈，是审计人承担的法律责任的依据，对于过失和欺诈的界定又是审计人承担法律责任程度的依据。审计师和被审计单位串通舞弊，故意发表不恰当的审计意见属于违法行为，而不属于审计风险探讨的范畴。从审计风险的性质上看，审计风险具有偶然性，因为某些客观因素或审计人员的未意识到的主观因素所造成的，是“无意”的行为。
刘德银（2001）对审计风险进行了重新定义：审计风险是指审计主体因无意做出错误的审计意见以及因被审计单位经营失败而承担法律责任的可能性[7]。该定义说明审计风险来自于审计人员错误的审计意见，也来自于被审计单位的经营失败，强调了审计风险是审计人员无意识的结果以及审计人可能遭受损失---承担法律责任。谢荣（2003）认为审计风险是对公允的财务报表发表不恰当的审计意见因此而承担的法律责任的风险[8]。黄申（2007）不赞同“意见不当论”。审计风险的根源在于被审计单位的经营风险，表现于报告使用者对审计人的民事诉讼，因此将审计风险局限于“发表错误意见的可能性”是不全面也不理性的做法，无法得到社会和市场的认可[9]。会计方面的论文范文
(三)其他观点
陈正林（2006）介绍了国际会计准则、美国注册会计师协会审计准则说明、我国独立审计准则等以及国内外学者对审计风险的定义，提出审计风险和审计师风险两个概念。审计风险产生于审计过程中，表现为出具不恰当意见。审计师风险来源于三方面：1.审计师遭受解聘、索赔的风险；2.由于使用审计报告而导致遭受损失，报告使用者追究审计师责任的风险；3.审计师违法、违规风险。审计风险在审计报告使用阶段转化为审计师风险[10]。
（四）总结综合以上观点，可以看出，国外学者更多倾向于“发表不恰当意见论”，而国内学者更多关注于风险“带来的损失”，并且后一观点近几年逐渐的更多人的认可（朱小平、叶友，2003），但对于“可能造成损失”，更多的只是关注法律责任方面的损失，忽略了经济损失以及声誉损失。笔者针对当今复杂的经济状况和企业谋求多元化发展的现象，认为应从更广义的角度去定义和理解审计风险。结合“意见不当论”和“损失可能论”，笔者得出审计风险就是审计人员无意地对财务报表出具不恰当意见，可能会给被审计单位、会计事务所和审计师带来损失的风险。该定义既包括了“意见不当论”的观点——“出具不恰当意见”，不恰当意见是指：1.财务报表公允而审计师发表非无保留意见；2.财务报表存在错报或漏报而审计师出具无保留意见，也包括了“损失可能论”的观点——“给被审计单位、会计事务所带来损失”，这里的损失是指经济损失、声誉损失和承担法律责任。不仅强调了审计风险是审计人无意识的，非故意的行为所导致的，也表明无论财务报表是否公允反映，审计人都有可能出具不恰当意见的可能性。
三、审计风险模型理论研究综述
审计风险模型是用数学术语表达审计风险各要素之间一般关系的模型，对审计人员开展审计工作起到规范、指导的作用，不同时期的审计风险模型还反映了不同时期的社会环境、技术水平对审计风险的影响。审计风险模型的研究一直都是学术界关注的焦点。本文通过对审计模型理论研究的文献进行搜集，整理出国内外审计风险模型研究的两个方面：审计模型的发展进程、国内学者关于审计风险模型的研究。(一)国外对审计风险模型的研究
20世纪70年代，美国注册会计师协会（AICPA）就提出了实质性测试可靠性的模型。1978年，D.H.Roberts最早建立审计终极风险模型：审计终极风险=固有风险×控制风险×分析性检查风险×（抽样风险+非抽样风险）。
1981年AICPA建立了如下模型：终极风险=固有控制风险×分析性检查风险×账项月测试风险。1983年又对之前的模型进行了修改，提出了传统审计风险模型：审计风险（AR）=固有风险（IR）×控制风险（CR）×检查风险（DR）。该模型是在当时的制度导向审计基础上提出的，并得到广泛应用。固有风险和控制风险都存在于被审计单位，独立于财务报表审计存在，注册会计师对其只能进行评估而无法控制。在此基础上，注册会计师根据评估的固定风险和控制风险结果，确定实质性程序的性质、时间安排和范围，以便控制检查风险，使审计风险将至可接受水平。
90年代中期，较大的会计事务所或多或少地开始扩展审计风险模型研究。
21世纪后，全球经济发展迅速，企业的经营范围越来越广泛，所涉及的业务也越来越复杂，因此社会对于审计工作和审计人员的要求也在提高，传统的审计风险模型已经不能满足现有需求。2003年10月，国际审计和保证委员会（IAASB）发布了现代审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险，开启了经营风险导向审计即现代风险导向审计时代。注册会计师对于重大错报风险的评估贯穿于审计工作的过程，并根据评估结果设计实质性程序的性质、时间安排和范围以便将检查风险降至可接受水平。
(二)国内学者关于审计风险模型的研究
自从提出审计风险模型，对其的研究就没停止过，国内学者对审计风险模型的研究起步较晚，最初的文献大多是对国外研究结果的介绍和总结。随着国内审计工作的不断发展，国内学者根据不同主体对审计风险模型的需求不同，基于国际公认的审计风险模型尝试从不同角度去修改、建立新的审计风险模型。对于新公布的现代审计风险模型，王耀明（2006）认为引入重大错报风险，不仅有利于发现经营风险和企业管理层的串通舞弊，还有利于扩大和延伸审计风险的内涵[11]。会计专业毕业论文参考文献
刘德银（2001）介绍了D.H.Roberts的终极风险模型和AICPA的两个模型，后建立了审计风险=（营业风险+固有风险×控制风险×检查风险+报告风险）×法律风险的模型。
张广才（2004）首先从公司治理层角度出发，建立了公司治理层面控制风险模型：公司治理层面控制风险（R1）=公司治理组织结构及其运行风险（CO）×资金监控风险（FS）×公司治理信息传递风险（ID）。通过对公司整体治理效率的评估以获取量化的公司治理层面控制风险。之后对控制风险进行了研究，认为控制风险是由公司治理层控制风险和经营控制风险组成。最后将以上模型带入现代审计风险模型，得出公司治理信号传递下的审计风险模型：AR=IR×CR×DR=IR×CO×FS×ID×DR[12]。
谢荣（2003）提出审计风险的构成是主客观因素的结合，主观因素表现为审计主体的审查风险，客观因素是指审计客体的财务报表风险，其审计风险模型可表示为：审计风险=审计客体风险×审计主体风险=财务报表风险×审查风险。
审计风险的定义是基于财务报表存在重大错报的前提制定的，但实际中还存在以下情况：财务报表存在错报或漏报，审计人已觉察却也出具了标准审计报告的情况；财务报表已公允反映但审计人出具了非标准审计报告的情况。杨方文、惠英（2008）认为重大错报风险只是审计风险存在的前提，不是其存在的主要因素，应将重大错报风险提出并在新风险模型中加入报告风险，即审计风险=检查风险×报告风险，并用博弈论模型证明了这一模型[13]。结果表明，审计人在报表存在重大错报时，会对发表非标准审计报告所造成未来客户流失，收入减少的损失与发表标准审计报告而受处罚带来的损失进行权衡，最终目的是为了规避风险。谢海洋（2010）虽然也认为仅用重大错报风险不足以描述风险，但无法否认其客观存在性，因此谢在未剔除重大错报风险的基础上在模型中加入了“不当意见表达风险”，该风险与重大错报风险和检查风险呈连乘关系，即审计风险=重大错报风险×检查风险×不当意见表达风险[14]。戚振东（2011）介绍了国家审计风险的本质，国家审计对象的特征以及与社会审计风险的差异，在舞弊风险和舞弊动因理论的基础上，构建了国家审计风险分析模型：审计风险=（错误风险+舞弊风险）×检查风险=（错误风险+压力×舞弊机会×个体特征）×检查风险[15]。
汪立元（2012）从高管经济责任角度出发，提出高管经济责任审计风险模型：经济责任审计风险=重大错报风险×检查风险+评价风险+处理处罚风险[16]。
罗永亮（2012）采用分层次研究方法，引入编报风险概念，提出新审计风险模型：审计风险（R）=编报风险（Y）×检查风险（C），编报风险包括、控制、环境等风险，检查风险包括抽样、审计人员、利用专家等带来的风险[17]。
（三）总结
在风险导向审计的时代，研究审计风险和风险模型是为了提高注册会计师的风险意识，并以评估的审计风险作为出发点，制定审计工作的目标和计划。审计风险模型是对审计风险理论的简要表达，它表明了审计风险各要素之间的关系，有利于审计师合理分配资源，提高审计效率，节省成本。
纵观上述各模型，虽然各学者且出于不同审计目的和需求对审计风险模型进行了改良，但他们的研究多是建立在理论分析的基础上，缺乏经验证据的支持，也没有配套的评估程序和测试方法，从而削弱对具体研究的指导性。在实际工作中，审计风险的各因素的评估大多还是靠审计人员的职业判断，有比较强的个人主观因素，这造成了审计风险模型在理论上和实务上的脱节。
参考文献
朱小平，叶友.审计风险、商业风险、业务关系风险、经营失败与审计失败[J].审计研究，2003（3）.
蒙哥马利审计学[M].中国商业出版社，1999.
[3]朱小平，叶友.审计风险概念体系的比较与辨析[J].审计与经济研究，2003（5）.
[4]王素梅.论我国审计风险模型的重构——基于国际审计风险模型的演变分析[J].财会通讯，2004（12）.
[5]徐政旦，胡春元.论民间审计风险[J].审计研究资料，1998（1）.
[6]张仁寿.论审计风险模型的局限性及改进意见[J].广东审计，2000.
[7]刘德银.审计风险再定义及模型新探[J].审计与经济研究，2001（5）.
[8]谢荣.论审计风险的产生原因、模式演变和控制措施[J].审计研究，2003（4）.会计类毕业论文范文
[9]黄申.论诉讼风险起点审计[J].审计与经济研究，2007（2）.会计学科论文
[10]陈正林.审计风险、审计师风险及制度风险[J].审计研究，2006（3）.
[11]王耀明.传统审计风险模型与现代审计风险模型的比较[J].沿海企业与科技，2006（3）.
[12]张广才.公司治理信号传递下的审计风险评估机制[J].中国注册会计师，2004（3）.
[13]杨方文，惠英.试论审计风险模型的改良[J].中国管理信息化，2008（3）.
[14]谢海洋.审计风险与审计风险模型研究[J].财会研究，2010（24）.
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作者简介：
谢晓燕（1970—），女，经济学硕士，管理学博士，高级会计师，中国注册会计师，中国注册会计师协会执业会员，内蒙古工业大学管理学院会计系硕士生导师，研究方向：会计与审计。
黎菁（1988—），女，内蒙古工业大学管理学院硕士研究生在读。