试述首次首次执行《小企业会计准则》账表转换

财政部规定，凡在我国境内依法设立、符合规定标准的小型、微型企业，除上市小企业、金融性质小企业和企业集团的母公司和子公司以外，均自2013年1月1日起执行《小企业会计准则》，原《小企业会计制度》同时废止。按照会计的连续性原理，原执行《小企业会计制度》（以下简称“旧制度”）、现改为执行《小企业会计准则》（以下简称“新准则”）的单位，均必须对企业的原有账表进行转换，以保证旧制度与新准则有效衔接。

一、新旧会计科目、报表项目的对应关系

“对应”，《现代汉语词典》解释为一个系统中某一项在性质、作用、位置或数量上跟另一个系统中某一项相当。本文中的“对应关系”，是指新准则中的会计科目、报表项目，与旧制度的某一项内容相当。

(一)会计科目的对应关系

对于《小企业会计制度》中设置的诸如“外埠存款”、“股票”等固定明细科目，《小企业会计准则》科目表中已全部取消，旧制度与新准则总账科目转换衔接，具体体现为以下几种情况摘自：毕业论文摘要http://www.328tibet.cn
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1.科目名称、核算内容基本不变，包括：（1）资产类：银行存款、其他货币资金、短期投资、应收票据、其他应收款、库存商品、商品进销差价、委托加工物资、长期股权投资、固定资产、累计折旧、在建工程、工程物资、固定资产清理、长期待摊费用；（2）负债类科目：短期借款、应付票据、应付利润、长期应付款；（3）所有者权益科目：实收资本、资本公积、本年利润、利润分配；（4）成本类科目：生产成本、制造费用；（5）损益类科目：主营业务收入、其他业务收入、投资收益、主营业务成本、管理费用、财务费用。
2.核算内容基本相同、科目名称变更，包括改为库存，低值易耗品改为周转材料，营业费用改为销售费用，所得税改为所得税费用。
3.在原科目基础上增设关联科目，比如：应收账款科目沿用，增设预收账款科目；在途物资科目沿用，增设材料采购科目；材料科目改为原材料科目，增设材料成本差异科目；无形资产科目沿用，增设累计摊销科目；应付账款科目沿用，增设预付账款科目。会计学论文
4.分拆、合并一些科目，比如：（1）将应收股息分拆为应收股利、应收利息两个科目；（2）将应付工资、应付福利费和原其他应付款科目中的一些涉及职工薪酬方面的内容合并成应付职工薪酬科目；将应交税金、其他应交款两个科目合并为应交税费科目。
5.取消、新设一些科目，包括：（1）取消原短期投资跌价准备、坏账准备、存货跌价准备和委托代销商品、待摊费用、预提费用、待转资产价值科目，相应内容转归其他相关科目；（2）增设了一些新的科目，包括：消耗性生物资产、生产性生物资产、生产性生物资产累计折旧、待处理财产损益、应付利息、递延收益、研发支出、工程施工、机械作业。
6.调整一些科目的核算内容和名称，包括：（1）将原核算债权、基金投资的长期债权投资科目改变为专门核算债券投资的长期债券投资科目；（2）将专门核算主营业务的主营业务税金及附加的科目变更为同时核算主营业务、其他业务的营业税金及附加科目；（3）将包含其他业务税费的其他业务支出变更为不包含其他业务税费的其他业务成本科目；（4）将同时核算长期借款本金和利息的长期借款科目变更为专门核算借款本金的长期借款科目，利息部分转归应付利息科目核算；（5）将原在其他应付款科目核算的应缴社会保障费用等内容转入应付职工薪酬科目核算；（6）营业外收支科目沿用，但增加了一部分原在其他损益科目核算的收支内容。财会论文

(二)报表项目的对应关系

1.首先，新旧报表项目的转换衔接，与会计科目转换衔接有直接关系。凡是科目转换过程中有变更的内容，报表项目的名称或金额也应作相应变更，比如以上例表变更的会计科目就有分有合、有增有减，有科目、金额同时变更的，也有变动金额不变更科目名称的，如此，报表项目名称或金额都应随之变更。
2.再者，报表项目也可能单独变更，比如新准则利润表中营业收入和营业成本两个项目，就是与旧利润表中主营业务收入、主营业务成本及其他业务利润（分拆）相对应。而且，新准则与旧制度，核算内容有较大变化，科目转换对照表中未作反映的，报表项目仍作相应转换。
篇幅所限，新旧财务报表项目转换具体对应关系不另列举。

二、总账、明细账转换的基本程序

第一步，编制科目转换清单
以2012年总账科目，对照新准则的科目表及相应的使用说明，凡科目名称、核算内容有变动且2012年（以下简称上年）年末有余额的，均予清理记录，编制资产、负债、所有权权益科目转换清单，清单应反映应予转换的新旧科目名称、转换的核算内容和金额。对于科目有余额但无须转换，或者需要转换但上年末无余额的科目，可不编入转换清单。
原根据旧制度计提的坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备，以及原有余额的待摊费用等科目的上年末余额，如何进行转换衔接？未见相关规定，笔者意见是：（1）按旧制度计提的坏账准备等各类资产减值准备，应转换到原确认减值的资产科目中去，比如属应收账款计提的坏账准备，应转入应收账款中单列属备抵性质的明细科目，其余额待财政部有关规定下达时处理；存货属库存商品计提的，转换则转入库存商品；（2）对待摊费用、委托代销商品等新准则取消的科目，可采用“就近归类”的方法，比如待摊费用可转入预付账款科目，委托代销商品可转入库存商品科目。如果需要，可在转入科目下增设明细科目以标明其特点。这些事项，都应在转换清单中详细记录。
第二步，编制新旧会计科目转换对照表或转换分录会计信息披露

(一)科目转换的对照表法

新准则附有新旧会计科目转换对照表，但该表列示转换对应关系都是直接转换的，对于调整核算内容需要交叉转换时，该表格式则无法反映。笔者现以例题形式，介绍一种既能直接转换，又能交叉转换的科目转换对照表，详见表1。

(二)科目转换的分录调整法

如果科目转换涉及的总账科目不多，也可以采用转换分录代替转换表，比如以上表中“坏账准备”科目余额转换时，可编制调整分录：借记“坏账准备”科目101005，贷记“应收账款（上年坏账准备）”科目80804，贷记“其他应收款（上年坏账准备）”科目20201；上述无形资产转换分录则为：借记“无形资产”科目169996，贷记“累计摊销”科目169996。采用调整分录转换会计科目，必须先将取消或者有部分金额转出的科目上年末余额先结转入2013年新账，尔后才能通过分录转出或转销。由于自2013年1月1日起应使用新科目名称，因此将旧科目转来似有不妥，一般情况下在年初转换会计科目时很少使用分录转换方法。
第三步，建立新准则下的总账和明细账
2013年年初新账的建立，应以转换对照表右列“小企业会计准则的科目、金额”为依据，其中“未变动××小计”项目包含的内容，则以2012年年末各相关科目、金额为准建新账，其他科目、金额则以转换对照表中转换后科目和金额为准建新账；明细账的科目应随总账科目的变更而变更，明细账账户户数多、转换时科目名称未变更的，按照财政部的规定隔年可以不换新账，新年度接上登记即可。采用电脑记账的小企业，年初必须将上年度总账、明细账打出纸质账，而后转换科目建新账，不得以电脑或U盘记录替代上年纸质账。

三、财务报表格式、项目的转换衔接

第一步，编制新旧财务报表项目转换清单
以2012年报资产负债表的期末数和利润表本年累计数，对照新准则的资产负债表、利润表的格式，结合科目转换清单的内容：（1）凡上年年报有金额需要转换的，一般均予清理记录，列出清单；但是对于科目转换清单中记录详细，无须专门整理的变更事项，也可直接引用，不另编写清单；（2）新准则下资产负债表、利润表部分项目下列有“其中”项目，而且一般“其中”项目有多项，编制报表项目转换清单时，应查阅上年总账和明细账，将上年末相关报表项目的各“其中”项目应列示金额结出并列入清单；（3）2012年利润表中未反映其他业务收入和其他业务支出，而是以其差额在“其他业务利润”项目反映，应通过查账，分别查出其他业务收支的金额，记入项目转换清单；（4）损益类项目中，新旧制度下核算口径有较大差异，为了体现新旧报表项目、金额的可比性，对于若干损益项目的金额应作出调整，比如存货、应收款项的损失，旧制度计入管理费用，新准则则要求计入营业外支出，对于这一类核算口径差异，应该进行统计并记入清单，以备编制利润表项目转换对照表时使用。
旧制度量表是年报且由小企业根据需要选择编或者不编，如果2012年年报已编流量表，则可能参照利润表转化方法进行转换。
第二步，编制报表项目转换对照表
1.资产负债表项目转换对照表的编制：一般而言，资产负债表的项目转换对照表可以直接取用新旧会计科目转换对照表，值得注意的是存货、货币资金等项目不能直接取用科目转换对照表，但也不必因此专门编制资产负债表项目转换对照表，只需要在第三步编制2013年年初资产负债表时，对科目转换对照表相关科目加总并取用报表项目转换清单的相关数据即可。

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利润表项目转换对照表的编制
正常情况下，利润表的项目转换对照表必须编制，因为一方面利润表转换没有自编的损益类科目转换对照表可供参照；另一方面，新准则下利润表与旧制度下比较：（1）项目名称、反映内容变化较大；（2）项目排列顺序有所变动；（3）新准则利润表设置了较多的“其中”明细项目。会计专科论文示范
利润表转换衔接的对象，为首次执行新准则年报利润表的“上年金额”，其编制方法可参照以上“新旧科目转换对照表”，不同点有：（1）表的名称应为“利润表（上年金额）项目转换对照表”；（2）原表中“科目”应全部改为“项目”；（3）原表中“借或贷”一栏可以取消，如果有需要以负数表示的项目，如财务费用、投资收益等项目为负数时，应以“—”号列示；（4）利润表中的“其中”明细项目较多，转换时全部填齐。
第三步，编制转换后财务报表：首次执行《小企业会计准则》的单位，均应编制按照新准则格式列示的年初资产负债表和上年利润表。年初资产负债表编成后，作为开始执行新准则年度每月资产负债表的“年初余额”；上年利润表编成后，应作为编报本年年报利润表的“上年金额”的依据。
年初资产负债表有两种编制方法：（1）根据新旧科目转换对照表的右列金额结合相关数据分析编制；（2）根据转换科目后的新建总账、明细账“上年结转”数额编制。
上年利润表可根据“利润表（上年金额）项目转换对照表”的右列“小企业会计准则的项目、金额”编制。
小企业如果在2012年已编制流量表，可参照利润表的转换方法编制“流量表（上年金额）项目转换对照表”，以作为2013年流量表年报“上年金额”的填报数。
作者单位：江苏涟水县审计局