探索企业环境经营中环境管理会计导入
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随着人类对环境保护的重视，特别是在倡导科学发展观，贯彻“节能减排”方针当今．对环境管理会叶的理论与实务研究具有重要的现实和长远意义。本文在浅析浅析环境经营和环境管理会计涵义的基础上，探讨了将环境管理会计导入环境经营中的关键点和具体程序，指出企业经营最终将走向环境经营．试图为我国环境管理会计的应用和发展开辟新思路一、企业环境经营及环境管理会计的再认识现代经济的高速发展使自然资源遭受过度开采，与此相伴而生出现资源紧张、环境污染和生态破坏等一系列不足。但传统会计往往忽视由此产生的“环境成本”的计算，也不把环境资源列人资产中核算。而环境经营则要求企业会计在提高自身经济效益的同时．更应注重社会效益和环境效益，因此环境会计应运而生。而环境管理会计作为环境会计的重要组成部分． 目前我国关于其基础性、借鉴性和意义性研究内容较多，但随着快速发展的经济和环境压力间矛盾的加剧．推动环境管理会计在实践中的应用变得极为重要。
作为环境会计产生的微观背景，企业环境经营是指把环境保护融入企业经营管理的全过程，是对包括企业整个生产经营过程在内的大范围环境管理．是使环境保护和企业发展融为一体的企业经营活动。它要求企业经营的指导思想和经营管理的每个程序都要以环境保护为基础，通过实现污染物零排放和社会资源循环再利用。从根本上解决企业经营活动带来的环境损害。其内容主要包括：
制定环境经营战略和方针、构筑企业环境组织体制、加强企业环境管理以及推行环境核算和环境生产。
依据对“环境经营理念”的实现程度，企业环境经营经历了三个发展阶段：一是被动环境保护阶段．是企业被动制定和实施环境对策的阶段。
在这一阶段，实施的环境对策是由国家法律制定和顾客要求的对策。此时企业若不执行该环境对策．则会涉及违反国家法律和丧失企业贸易的不足。因而，该阶段被认为是企业环境经营的最低级别。二是环境保全阶段．即企业自主地改善环境负荷阶段。在该阶段各企业自主采取环境对策．改善其生产过程中的环境负荷。
此时企业制定和实施环境保护措施已由被动变为主动．但环境对策的改善对象仍局限于企业自身，尚未涉及全球范围。三是全面环境经营阶段，这是企业环境经营形式的最高层次。
处于该阶段的企业是从全球视角来制定和实施环境对策，努力降低的不仅是本企业环境负荷．更积极致力于在经营中全面引入环境课题，向企业内外宣传致力于环境保护的优越性。
可见，随着企业对“环境经营理念”的逐步实践，其制定和实施环境对策的过程也是由被动到主动、由小我到大我的不断发展和完善。
环境管理会计实质是通过发展和执行与环境相关的会计理论系统和实务，获得企业环境的可持续化和经济效益的最大化．而如何将它具体地导入到企业环境经营中去。目前国内对此研究相对滞后．本文关于导入环境管理会计关键点和具体程序的研究试图对此做些突破。
二、环境管理会计导入企业环境经营中的关键点
正如财务会计支持传统经营一样．环境管理会计是支持环境经营的。但如何有效地实现环境管理会计在环境经营中的作用，必须明确两个关键点。一是企业人员对环境管理会计的理解程度。若在企业环境经营初级阶段唐突地应用环境管理会计，无视它的使用目的和效果。将会导致环境管理会计的滥用和误用。为了避开此类不足发生．在环境经营的初期阶段．一般可不涉及环境管理会计研究．而只是确定作为研究对象的环境负荷或环境费用。二是两个相关的研究视角。在探讨环境管理会计时，有环境管理视角和传统会计视角。为了有效地导入环境管理会计，实现企业环境经营．正确地应用这两个研究视角很重要。因为站在环境管理的视角来审视森林，能对水土保持和地下水流中鱼类进行长期和全球性效果的评价：但若站在传统会计角度来审视．这些内容则成为评价之外的对象。
从两个不同的视角理解环境管理会计。是对企业经营进行环境定性和定量评价的前提。传统会计视角的优势是以财务会计和管理会计为理论基础，以货币单位进行定量的经济性评价，缺陷是通常忽视对隐藏环境费用的核算：环境管理视角的优点是其侧重于运用物量单位进行环境定性评价，缺陷是会计新观点的缺乏和会计知识的贫乏，无法利用货币单位对环境进行定量评价。
三、企业环境经营中导入环境管理会计的具体程序
导人环境管理会计的具体程序是实现企业环境经营的重要指导方针。对此，笔者认为企业首先应在浅析浅析导入环境管理会计的理由之后．确定导入目标。这是导入环境管理会计程序的最初阶段，也是关键阶段。具体内容包括：评价企业年度环境费用；设定产品：制作企业产品预算；进行投资评价和投资选择；计算环境项目的费用、节减和经济效果；设计和实施环境管理系统：评价环境项目和设定指标：定量化设定项目目标；设计清洁生产、公害防止、供应链管理和环境项目：向外部揭示环境费用、投资和负债：对外报送环境报告和可持续性报告；向统计机构和地方政府提供环境数据报告等。
其次．确定环境管理会计的适用对象。环境管理会计适用对象主要包括：产品或原材料成本、生产过程、物流过程、供应链上的全过程、产品的间接费用和投资设备费等。在这一阶段．所确定适用对象的多与少是根据企业环境经营状况和导入初期的环境目标来决定。
再次．确定适当的环境管理会计策略。比如：若是核算企业产品成本并设定其，那么在成本的概念设计阶段．环境考虑型的成本管理系统就是适当的环境管理会计策略；但若是在成本的详细设计阶段，则“生活、回收、费用”和“总数、成本、浅析浅析”系统手段是适当的环境管理会计策略。
第四，在案例研究基础上，对环境管理会计策略的应用进行调查浅析浅析。对此需考虑三个因素：一是所选定研究策略的适用性：二是若备选的策略有几个．则选择能产生最佳效果的策略：三是加强企业人员对环境管理会计策略的理解和应用。
第五，整理和归纳确定为研究对象的环境费用。根据发生源和发生方式的不同．环境费用分为四大种类：
即传统费用、隐藏费用、偶发费用和社会费用。传统费用是指在企业内发生、能直接把握环境费用与产品和生产过程间关系的费用。例如：原材料费。隐藏费用是指在企业内发生的、隐藏在间接费用中不能直接把握环境费用与产品和生产过程间关系的需进行配比的费用。例如：废气费用和物流费用。偶发费用则是指企业将来可能发生的费用。例如：企业未实施环境对策时，将来可能被要求支付的修复费用。以及由于国家法律法规的修改导致企业发生的罚金等。社会费用也被称为“外部不经济费用”．主要包括公司外物流费用和二氧化碳的产生所导致地球温暖化的环境负债等。随着社会对环境关心程度的增加．企业必须根据自身环境经营的方向来确定将何种环境费用列为研究对象最后制订导人的具体计划。即根据已确定的导入目标和适用对象、所选环境管理会计手段和研究对象，详细地规划如何在传统的财务会计和管理会计理论基础之上，重新构建新的环境管理会计体系来定性和定量地评价企业环境经营。
四、展望
目前国际上关于环境管理会计的研究还是新课题．环境管理会计在企业环境经营中的导人也刚刚开始。
对我国而言．环境管理会计的研究更是全新领域。但由于地球环境的日益恶化，企业改善地球环境的任务变得十分迫切．致使越来越多的企业必须以实现“环境经营的最后阶段—— 全面环境经营”为目标，进行会计体系的一系列变革。因此，关于环境管理会计导人程序的实务研究是符合我国可持续科学发展观建设需要，具有重要的理论和现实意义。但要实现环境管理会计从理论到实务的有效过渡。环境管理会计导入关键点和具体程序的提出还只是环境管理会计实务研究的开端．若要达到环境管理会计实务研究的成熟．还存在环境管理会计要素的计量、环境管理会计核算体系的具体应用．以及传统管理会计与环境管理会计的衔接等一系列不足的解决。
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随着人类对环境保护的重视，特别是在倡导科学发展观，贯彻“节能减排”方针当今．对环境管理会叶的理论与实务研究具有重要的现实和长远意义。本文在浅析浅析环境经营和环境管理会计涵义的基础上，探讨了将环境管理会计导入环境经营中的关键点和具体程序，指出企业经营最终将走向环境经营．试图为我国环境管理会计的应用和发展开辟新思路一、企业环境经营及环境管理会计的再认识现代经济的高速发展使自然资源遭受过度开采，与此相伴而生出现资源紧张、环境污染和生态破坏等一系列不足。但传统会计往往忽视由此产生的“环境成本”的计算，也不把环境资源列人资产中核算。而环境经营则要求企业会计在提高自身经济效益的同时．更应注重社会效益和环境效益，因此环境会计应运而生。而环境管理会计作为环境会计的重要组成部分． 目前我国关于其基础性、借鉴性和意义性研究内容较多，但随着快速发展的经济和环境压力间矛盾的加剧．推动环境管理会计在实践中的应用变得极为重要。
作为环境会计产生的微观背景，企业环境经营是指把环境保护融入企业经营管理的全过程，是对包括企业整个生产经营过程在内的大范围环境管理．是使环境保护和企业发展融为一体的企业经营活动。它要求企业经营的指导思想和经营管理的每个程序都要以环境保护为基础，通过实现污染物零排放和社会资源循环再利用。从根本上解决企业经营活动带来的环境损害。其内容主要包括：
制定环境经营战略和方针、构筑企业环境组织体制、加强企业环境管理以及推行环境核算和环境生产。
依据对“环境经营理念”的实现程度，企业环境经营经历了三个发展阶段：一是被动环境保护阶段．是企业被动制定和实施环境对策的阶段。
在这一阶段，实施的环境对策是由国家法律制定和顾客要求的对策。此时企业若不执行该环境对策．则会涉及违反国家法律和丧失企业贸易的不足。因而，该阶段被认为是企业环境经营的最低级别。二是环境保全阶段．即企业自主地改善环境负荷阶段。在该阶段各企业自主采取环境对策．改善其生产过程中的环境负荷。
此时企业制定和实施环境保护措施已由被动变为主动．但环境对策的改善对象仍局限于企业自身，尚未涉及全球范围。三是全面环境经营阶段，这是企业环境经营形式的最高层次。
处于该阶段的企业是从全球视角来制定和实施环境对策，努力降低的不仅是本企业环境负荷．更积极致力于在经营中全面引入环境课题，向企业内外宣传致力于环境保护的优越性。
可见，随着企业对“环境经营理念”的逐步实践，其制定和实施环境对策的过程也是由被动到主动、由小我到大我的不断发展和完善。
环境管理会计实质是通过发展和执行与环境相关的会计理论系统和实务，获得企业环境的可持续化和经济效益的最大化．而如何将它具体地导入到企业环境经营中去。目前国内对此研究相对滞后．本文关于导入环境管理会计关键点和具体程序的研究试图对此做些突破。
二、环境管理会计导入企业环境经营中的关键点
正如财务会计支持传统经营一样．环境管理会计是支持环境经营的。但如何有效地实现环境管理会计在环境经营中的作用，必须明确两个关键点。一是企业人员对环境管理会计的理解程度。若在企业环境经营初级阶段唐突地应用环境管理会计，无视它的使用目的和效果。将会导致环境管理会计的滥用和误用。为了避开此类不足发生．在环境经营的初期阶段．一般可不涉及环境管理会计研究．而只是确定作为研究对象的环境负荷或环境费用。二是两个相关的研究视角。在探讨环境管理会计时，有环境管理视角和传统会计视角。为了有效地导入环境管理会计，实现企业环境经营．正确地应用这两个研究视角很重要。因为站在环境管理的视角来审视森林，能对水土保持和地下水流中鱼类进行长期和全球性效果的评价：但若站在传统会计角度来审视．这些内容则成为评价之外的对象。
从两个不同的视角理解环境管理会计。是对企业经营进行环境定性和定量评价的前提。传统会计视角的优势是以财务会计和管理会计为理论基础，以货币单位进行定量的经济性评价，缺陷是通常忽视对隐藏环境费用的核算：环境管理视角的优点是其侧重于运用物量单位进行环境定性评价，缺陷是会计新观点的缺乏和会计知识的贫乏，无法利用货币单位对环境进行定量评价。
三、企业环境经营中导入环境管理会计的具体程序
导人环境管理会计的具体程序是实现企业环境经营的重要指导方针。对此，笔者认为企业首先应在浅析浅析导入环境管理会计的理由之后．确定导入目标。这是导入环境管理会计程序的最初阶段，也是关键阶段。具体内容包括：评价企业年度环境费用；设定产品：制作企业产品预算；进行投资评价和投资选择；计算环境项目的费用、节减和经济效果；设计和实施环境管理系统：评价环境项目和设定指标：定量化设定项目目标；设计清洁生产、公害防止、供应链管理和环境项目：向外部揭示环境费用、投资和负债：对外报送环境报告和可持续性报告；向统计机构和地方政府提供环境数据报告等。
其次．确定环境管理会计的适用对象。环境管理会计适用对象主要包括：产品或原材料成本、生产过程、物流过程、供应链上的全过程、产品的间接费用和投资设备费等。在这一阶段．所确定适用对象的多与少是根据企业环境经营状况和导入初期的环境目标来决定。
再次．确定适当的环境管理会计策略。比如：若是核算企业产品成本并设定其，那么在成本的概念设计阶段．环境考虑型的成本管理系统就是适当的环境管理会计策略；但若是在成本的详细设计阶段，则“生活、回收、费用”和“总数、成本、浅析浅析”系统手段是适当的环境管理会计策略。
第四，在案例研究基础上，对环境管理会计策略的应用进行调查浅析浅析。对此需考虑三个因素：一是所选定研究策略的适用性：二是若备选的策略有几个．则选择能产生最佳效果的策略：三是加强企业人员对环境管理会计策略的理解和应用。
第五，整理和归纳确定为研究对象的环境费用。根据发生源和发生方式的不同．环境费用分为四大种类：
即传统费用、隐藏费用、偶发费用和社会费用。传统费用是指在企业内发生、能直接把握环境费用与产品和生产过程间关系的费用。例如：原材料费。隐藏费用是指在企业内发生的、隐藏在间接费用中不能直接把握环境费用与产品和生产过程间关系的需进行配比的费用。例如：废气费用和物流费用。偶发费用则是指企业将来可能发生的费用。例如：企业未实施环境对策时，将来可能被要求支付的修复费用。以及由于国家法律法规的修改导致企业发生的罚金等。社会费用也被称为“外部不经济费用”．主要包括公司外物流费用和二氧化碳的产生所导致地球温暖化的环境负债等。随着社会对环境关心程度的增加．企业必须根据自身环境经营的方向来确定将何种环境费用列为研究对象最后制订导人的具体计划。即根据已确定的导入目标和适用对象、所选环境管理会计手段和研究对象，详细地规划如何在传统的财务会计和管理会计理论基础之上，重新构建新的环境管理会计体系来定性和定量地评价企业环境经营。
四、展望
目前国际上关于环境管理会计的研究还是新课题．环境管理会计在企业环境经营中的导人也刚刚开始。
对我国而言．环境管理会计的研究更是全新领域。但由于地球环境的日益恶化，企业改善地球环境的任务变得十分迫切．致使越来越多的企业必须以实现“环境经营的最后阶段—— 全面环境经营”为目标，进行会计体系的一系列变革。因此，关于环境管理会计导人程序的实务研究是符合我国可持续科学发展观建设需要，具有重要的理论和现实意义。但要实现环境管理会计从理论到实务的有效过渡。环境管理会计导入关键点和具体程序的提出还只是环境管理会计实务研究的开端．若要达到环境管理会计实务研究的成熟．还存在环境管理会计要素的计量、环境管理会计核算体系的具体应用．以及传统管理会计与环境管理会计的衔接等一系列不足的解决。
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